Schlagwort: gewerblich geprägte Personengesellschaft

§ 9 Nr. 1 S. 2 GewStG: gewerblicher Grundstückshandel einer Immobilien GmbH & Co. KG, die sich an anderen Immobilienpersonengesellschaften beteiligt

FG München vom 19.07.2024 – 8 K 1418/21, EFG 2024, 487

Der Gewerbesteuer unterliegt nach § 2 Abs. 1 S. 1 GewStG jeder stehende Gewerbebetrieb, soweit er im Inland ausgeübt wird.

Gewerbebetrieb ist das gewerbliche Unternehmen im Sinne des Einkommensteuerrechts, § 2 Abs. 1 S. 2 GewStG. Nach § 15 Abs. 2 EStG ist eine selbständige nachhaltige Betätigung, die mit der Absicht Gewinn zu erzielen, unternommen wird und sich als Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr darstellt, Gewerbebetrieb, wenn die Betätigung weder als Ausübung von Land- und Forstwirtschaft noch als Ausübung eines freien Berufs noch als eine andere selbständige Arbeit anzusehen ist. Ungeschriebenes Tatbestandsmerkmal des § 15 Abs. 2 EStG ist zudem, dass sich die Betätigung nicht als Vermögensverwaltung zeigt, BFH vom 25.06.1984 – GrS 4/82, BStBl. 1984 II 751.

Eine Personengesellschaft übt eine gewerbliche Tätigkeit aus, wenn die Gesellschafter der Personengesellschaft in ihrer Verbundenheit ein gewerbliches Unternehmen betreiben, BFH vom 11.10.2012 – IV R 32/10, BStBl. 2013 II 538.

Gewerblicher Handel ist der planmäßige und auf Dauer abgelegte marktmäßige Umschlag von Sachwerten, BFH vom 15.03.2000 – X R 130/97, BStBl. 2001 II 530, bei dem sich die Gewerblichkeit durch die nachhaltig betriebene Erhöhung des Wertes eines zum Weiterverkauf bestimmten Wirtschaftsgut geprägt ist. Dabei bedarf es keines spezifischen Abnehmerkreises.

Die Grenze der Gewerblichkeit ist dann überschritten, wenn die Ausnutzung substantieller Vermögenswerte durch Umschichtung gegenüber der Nutzung der Vermögenswerte im Sinne einer Fruchtziehung aus zu erhaltenden Substanzwerten durch Selbstnutzung oder Vermietung und Verpachtung entscheidend in den Vordergrund der Betätigung tritt, BFH vom 25.06.1984 – GrS 4/82, BStBl. 1984 II 751. Soweit Ankauf und Veräußerung eines Vermögenswertes lediglich Beginn und Ende der in erster Linie auf Fruchziehung gerichteten Tätigkeit sind, sind sie Teil der Vermögensverwaltung, BFH vom 26.06.2007 – IV R 49/04, BStBl. 2009 II 289.

Im Zweifelfall entscheidet sich, ob die Tätigkeit dem Bild entspricht, das Gewerbebetrieb ausmacht und einer privaten Vermögensverwaltung fremd ist nach der Verkehrsanschauung, BFH vom 03.07.1995 – GrS 1/93, BStBl. 1995 II 617. Dabei kommt es auf die jeweils artspezifischen Besonderheiten der Wirtschaftsgüter, wie etwa auf die Marktgängigkeit der gehaltenen Objekte, auf die sich die zu beurteilende Tätigkeit bezieht, BFH vom 25.07.2001 – X R 55/97, BStBl. 2001 II 809.

Für den Bereich der Immobilienwirtschaft hat die Rechtsprechung zur Abgrenzung des gewerblichen Grundstückshandels von der Vermögensverwaltung die sog. 3-Objekt-Grenze entwickeln, nach der eine gewerbliche Betätigkeit vorliegt, wenn innerhalb von fünf Jahren mindestens vier Objekte veräußert werden, BFH vom 18.05.1999 – I R 118/97, BStBl. 2000 II 28. Der sog. 3-Objekt-Grenze kommt lediglich indizielle Bedeutung im Rahmen der Gesamtwürdigung der Umstände des Einzelfalles zu, BFH vom 03.07.1995 – GrS 1/93, BStBl. 1995 II 617. Deswegen liegt auch dann ein gewerblicher Grundstückshandel vor, wenn Grundbesitz mit der unbedingten Absicht erworben oder bebaut wurde, ihn innerhalb kurzer Zeit zu verkaufen, BFH vom 19.02.2009 – IV R 8-9/07, BFH/NV 2009, 923. Auch liegt ein gewerblicher Grundstückshandel vor, wenn eine branchenkundige Person eine hohe Zahl von Objekten außerhalb des Fünfjahreszeitraum verkauft, BFH vom 18.08.2009 – X R 47/06, BFH/NV 2010, 400. Gegenläufig kann auch bei Verwirklichung des Verkaufes von mindestens vier Objekten innerhalb vom fünf Jahren kein gewerblicher Grundstückshandel vorliegen, wenn eindeutige Anhaltspunkte gegen eine von Anfang an bestehende Veräußerungsabsicht vorliegen, BFH vom 10.12.2001 – GrS 1/98, BStBl. 2002 II 291.

Objekt im Sinne der 3-Objekt-Grenze ist dabei jede selbständig veräußerbare und nutzbare Immobilie unabhängig von ihrer Größe, ihrem Wert oder ihrer Nutzungsart und anderen Umständen, wie etwa der Verkäuflichkeit der Sache, BFH vom 10.12.2001 – GrS 1/98, BStBl. 2002 II 291.

Ebenfalls erfasst sind Gesellschaftsanteile an Gesellschaften, die selbst Immobilien halten, BFH vom 07.03.1996 – IV R 2/92, BStBl. 1996 II 369. Das basiert bei vermögensverwaltenden Gesellschaften auf § 39 Abs. 2 Nr. 2 AO, wonach eine anteilige Zurechnung der Vermögenswerte erfolgt. Bei gewerblich tätigen Personengesellschaften verdränkt die Einheit der Personengesellschaft nach § 15 Abs. 1 Nr. 2 1. HS EStG die Anwendung des § 39 Abs. 2 Nr. 2 AO, der in diesen Fällen die Grundlage der Zurechnung bildet, BFH vom 28.11.2002 – III R 1/01, BStBl. 2003 II 250. Erfolgt die Veräußerung eines Vermögenswertes auf Ebene einer Personengesellschaft, an der die steuerpflichtige Person beteiligt ist, richtet sich die steuerliche Beurteilung der Veräußerung zuerst einmal nach den Verhältnissen der Personengesellschaft. Soweit die Gesellschaft bei der Besteuerung des Gesellschafters Berücksichtigung findet, ist auf die Anzahl der von der Gesellschaft gehaltenen Objekte abzustellen, BFH vom 28.11.2002 – III R 1/01, BStBl. 2003 II 250.

Nach Ansicht der Finanzverwaltung bestimmt sich die Frage der Zurechenbarkeit abstrakt danach, ob der Steuerpflichtige zu mehr als 10 % an einer Immobiliengesellschaft beteiligt ist oder der Wert der Beteiligung mehr als EUR 250.000 beträgt, BMF vom 26.03.2004, BStBl. 2004 I 434. Diese Ansicht war bereits Gegenstand der Verlautbarung BMF vom 20.12.1990, BStBl. 1990 I 884. Soweit die typisierende Ansicht der Finanzverwaltung keine Anwendung findet, bedarf es des Rückgriffs auf die Grundsätze der 3-Objekt-Grenze sowie der allgemeinen Definition des Gewerbebetriebes.

§ 7 S. 1 GewStG: Gewinn aus der Veräußerung einer Beteiligung an einer Personengesellschaft

BFH vom 29.06.2011 – X R 39/07, BFH/NV 2012, 16

[Vorinstanz: FG Münster vom 21.08.2007 – 13 K 3102/05 G, EFG 2008, 59]

Der Gewerbesteuer unterliegt der stehende Gewerbebetrieb nach § 2 Abs. 1 S. 1 GewStG, soweit er im Inland betrieben wird. Der Begriff des Gewerbebetriebes ist dem Einkommensteuerrecht entnommen, § 2 Abs. 1 S. 2 GewStG.

Dem entsprechend ist eine selbständige nachhaltige Betätigung, die mit der Absicht, Gewinn zu erzielen, unternommen wird und sich als Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr darstellt, Gewerbebetrieb, § 15 Abs. 2 EStG.

Steuerschuldner ist nach § 5 Abs. 1 S. 1 GewStG der Unternehmer. Als Unternehmer gilt der, für dessen Rechnung des Gewerbe betrieben wird, § 5 Abs. 1 S. 2 GewStG. Ist die Tätigkeit einer Personengesellschaft Gewerbebetrieb, so ist die Personengesellschaft Steuerschuldner, § 5 Abs. 1 S. 3 GewStG.

Bemessungsgrundlage der Gewerbesteuer ist der Gewerbeertrag, § 6 GewStG. Gewerbeertrag ist nach § 7 S. 1 GewStG der nach den Vorschriften des Einkommen- und Körperschaftsteuerrecht ermittelte Gewinn. Davon ist insoweit abzuweichen, wie die Vorschriften des Einkommen- und Körperschaftsteuerrechts mit dem besonderen Charakter der Gewerbesteuer nicht in Einklang stehen, BFH vom 15.06.2004 – VIII R 7/01, BStBl. 2004 II 754.

Da die Personengesellschaft selbst Schuldnerin der Gewerbesteuer ist, ist der Gewinn der Personengesellschaft regelmäßig bei deren Gewerbeertrag zu erfassen. Soweit der Gewinn auch in den gewerblichen Gewinn des Gesellschafters eingeht, ist der Gewinn des Gesellschafters um den anteiligen Gewinn aus der Gesellschaft nach § 9 Nr. 2 GewStG zu kürzen. Im Verlustfall wäre der anteilige Verlust wieder nach § 8 Nr. 8 GewStG hinzuzurechnen.

Veräußerungs- und Aufgabeergebnisse, die ein Mitunternehmer aus der Veräußerung oder Aufgabe der Beteiligung an einer Personengesellschaft erzielt, werden jedoch von § 9 Nr. 2 und § 8 Nr. 8 GewStG nicht erfasst, BFH vom 25.05.1962 – I 78/62 S, BStBl. 1962 III 438. Diese gehen daher weder in den Gewebeertrag der Personengesellschaft noch in den Gewerbeertrag des Gesellschafters ein. Das gilt auch für den Fall der Veräußerung der Beteiligung an einer gewerblich geprägten Personengesellschaft, die lediglich vermögensverwaltend tätig ist, BFH vom 14.12.2006 – IV R 35/05, BFH/NV 2007, 692.

Allerdings ist die Veräußerung eines Anteils an einer vermögensverwaltenden Gesellschaft der Veräußerung des gehaltenen Vermögens gleichzustellen, BFH vom 05.06.2008 – IV R 81/06, BStBl. 2010 II 974; BMF vom 26.03.2004, BStBl. 2004 I 434. Das ergibt sich aus § 39 Abs. 2 Nr. 2 AO. Das gilt auch für den Fall der Veräußerung der Beteiligung an einer gewerblich geprägten Gesellschaft, die lediglich vermögensverwaltend tätig ist.

§ 2 Abs. 1 S. 1 GewStG: gewerblich geprägte Personengesellschaft – Beginn der sachlichen Steuerpflicht

BFH vom 20.11.2003 – IV R 5/02, BStBl. 2004 II 464

Der Gewerbesteuer unterliegt nach § 2 Abs. 1 S. 1 GewStG jeder stehende Gewerbebetrieb soweit dieser im Inland betrieben wird. Gewerbebetrieb ist jedes gewerbliche Unternehmen im Sinne des EStG. Damit unterliegen nicht nur die originär gewerblich tätigen Personengesellschaften nach § 15 Abs. 1 Nr. 2, Abs. 2 EStG der Gewerbesteuer, sondern auch Personengesellschaften, die nach § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG gewerblich infiziert sind bzw. solche die nach § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG gewerblich geprägt sind.

Nimmt die gewerblich geprägte Personengesellschaft ihre vermögensverwaltende Tätigkeit auf, beginnt die sachliche Steuerpflicht der Gesellschaft, sofern die Tätigkeit nicht als reine Vorbereitungshandlung angesehen werden kann. Denn Wesen der gewerblichen Prägung ist es, dass gerade die vermögensverwaltenden Tätigkeit unter den Voraussetzungen des § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG als gewerbliche gelten.

Mit Beginn der sachlichen Steuerpflicht der gewerblich geprägten Personengesellschaft unterliegen auch Tatbestandsverwirklichungen im Sonderbereich der mitunternehmerisch beteiligten Personen der Gewerbesteuer.