Schlagwort: Veräußerungsgewinn

§ 7 S. 1 GewStG: Zurechnung des Gewinns aus Anteilsveräußerung bei doppelstöckingen Personengesellschaften

BFH vom 08.05.2025 – IV R 40/22, BStBl. 2025 II 603

[Vorinstanz: FG München vom 26.08.2022 – 2 K 1842/21, EFG 2022, 1862]

Bemessungsgrundlage der Gewerbesteuer ist der Gewerbeertrag, § 6 GewStG. Dieser ermittelt sich nach § 7 S. 1 GewStG aus dem nach einkommen- und körperschaftsteuerlichen Vorschriften und für gewerbesteuerliche Zwecke modifizierten Gewinn, der um Hinzurechnungen nach § 8 GewStG und um Kürzungen nach § 9 GewStG vermehrt bzw. gemindert ist.

Entsprechend dem Realsteuercharakter der Gewerbesteuer unterliegt der Gewerbesteuer lediglich die Gewinne aus der werbenden Phase des Unternehmens, BFH vom 11.07.2019 – I R 26/18, BStBl. 2022 II 93. Anlaufverluste sowie Aufgabe und Veräußerungsergebnisse unterliegen indes nicht der Gewerbesteuer. Zur Vermeidung von Ausgliederungsgestaltungen unterliegen strukturell nach § 7 S. 2 Nr. 2 GewStG Aufgabe- und Veräußerungsergebnisse der Gewerbesteuer, wenn und soweit an einer Mitunternehmerschaft natürliche Personen nicht unmittelbar beteiligt sind. Veräußert eine Kapitalgesellschaft eine mitunternehmerische Beteiligung, unterliegt die Veräußerung. Auf die werbende Phase kommt es insoweit nicht an.

Betrifft die Veräußerung oder Aufgabe einer mitunternehmerschaftlichen Beteiligung eine mehrstufige Personengesellschaft für alle Fälle und heute für die Fälle, bei denen natürliche Personen als direkte Veräußerer oder Aufgebende auftreten. Es liegt ein einheitlicher Veräußerungsvorgang vor, so auch R 7.1 Abs. 3 S. 6 GewStR 2019; ebenso Drüen, in Brandis/Heuermann, GewStG, § 7 Rn. 129; Specker, in Glanegger/Güroff, GewStG (11. Aufl.) § 7 Rn. 128; Patt, in Herrmann/Heuer/Raupach, EStG, § 16, Rn. 274 sowie Vorinstanz FG München vom 26.08.2022 – 2 K 1842/21, EFG 2022, 1862. Es liegt nicht die von der Gegenauffassung, Roser, in Lenski/Steinberg, GewStG, § 7, Rn. 324a; Franke, in Wendt/Suchanek/Möllmann/Heinemann, GewStG (3. Aufl.), § 7 Rn. 113; Bolk, Bilanzierung und Besteuerung der Personengesellschaft und ihrer Gesellschafter, (5. Aufl.) Rn. 7.61 ff; Wacker, in Schmidt, EStG (44. Aufl.), § 16 Rn. 384, angenommene Notwendigkeit der Durchstockung des Veräußerungspreises vor. Das Veräußerungs- und Aufgabeergebnis entfällt allein auf die Oberpersonengesellschaft.

Denn nach dem Wortlaut des § 7 S. 2 GewStG rechnen zum Gewerbeertrag des steuerpflichtigen Unternehmens die dort aufgeführten Erträge. Eine Aufteilung der Erträge ist im Gesetz nicht vorgesehen. Dieses Ergebnis wird auch von der Rechtsprechung des Großen Senates, BFH vom 25.02.1991 – GrS 7/89, BStBl. 1991 II 691, gestützt. Die Rechtsprechung erkennt hierin an, dass eine Personengesellschaft selbst Gesellschafter und Mitunternehmer einer weiteren Mitunternehmerschaft sein kann und die an der Oberpersonengesellschaft mitunternehmerisch beteiligten Personen nicht zugleich auch Mitunternehmer der Unterpersonengesellschaft sind. Die Veräußerung der mitunternehmerischen Beteiligung an der Oberpersonengesellschaft führt damit nicht auch zu einer Veräußerung der mittelbaren mitunternehmerischen Beteiligung an der Unterpersonengesellschaft. Nichts anderes ergibt sich aus § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 S. 2 EStG. Eine lediglich mittelbar mitunternehmerisch beteiligte Person wird hiernach allein in Bezug auf die Tätigkeits- und Nutzungsvergütung sowie auf das Sondervermögen dem unmittelbar beteiligten Unternehmer gleichgestellt.

Auch darf nicht übersehen werden, dass die Versteuerung auf Ebene der Oberpersonengesellschaft einen Veräußerungsfall darstellt. Bei der Durchstockung wäre auf Ebene der Unterpersonengesellschaft ein laufender Gewinn zu versteuern, da bei dieser kein Veräußerungsvorgang vorliegt. Das galt auch vor der Einführung des § 7 S. 2 Nr. 2 GewStG.

Verfahrensrechtlich ist der Gewinn aus der Veräußerung der Beteiligung an der Oberpersonengesellschaft im Fall einer mehrstöckigen Beteiligung allein auf Ebene der Oberpersonengesellschaft festzustellen, BFH vom 01.07.2004 – IV R 67/00, BStBl. 2010, 157. Dem hat sich die Finanzverwaltung angeschlossen, R 16 Abs. 13 S. 8 EStR 2012.

Das gilt auch dann, wenn die Beteiligung an der Unterpersonengesellschaft oder die ihr zuzurechnenden Vermögensgegenstände als wertbildende Faktoren in den Erlös für die Veräußerung der Anteile an der Oberpersonengesellschaft eingehen, BFH vom 18.09.2007 – I R 79/06, BFH/NV 2008, 729.

Unerheblich ist auch, dass auf der Erwerberseite Ergänzungsbilanzen für die Beteiligung an der Oberpersonengesellschaft und mittelbar für die Beteiligung an der Unterpersonengesellschaft aufgestellt werden können, wie die Rechtsprechung in BFH vom 01.07.2004 – IV R 67/00, BStBl. 2010 II 157 bestätigt hat.

Lediglich im Fall laufender Verluste im Sinne des § 15 Abs. 4 EStG ist die Verrechnung eines Veräußerungsgewinns, der bei der Veräußerung der Beteiligung an der Oberpersonengesellschaft entsteht, mit Verlusten aus der gewerblichen Tierzucht der Unterpersonengesellschaft nach der Rechtsprechung des BFH vom 01.07.2004 – IV R 67/00, BStBl. 2010 II 157 zulässig, soweit der Veräußerungsgewinn auf die Wirtschaftsgüter der Unterpersonengesellschaft entfällt.

Der BFH überträgt diese Rechtsprechung nicht auf die Anwendung der Steuerbefreiung des § 3 Nr. 20 GewStG, die bei der Unterpersonengesellschaft in Betracht kommt, mit der Maßgabe, dass der bei der Veräußerung der Beteiligung an der Oberpersonengesellschaft entstehende Veräußerungsgewinn insoweit in die Steuerbefreiung nach § 3 Nr. 20 GewStG einzubeziehen ist, wie der Veräußerungsgewinn auf die Wirtschaftsgüter der Unterpersonengesellschaft entfällt.

Damit bedarf es keiner Entscheidung, ob der Gewinn aus der Veräußerung von Anlagevermögen des begünstigten Unternehmens, FG Berlin-Brandenburg vom 14.01.2025 – 8 K 8040/24, EFG 2025, 962 sowie FG Berlin-Brandenburg vom 11.03.2025 – 6 K 6113/23, EFG 2025, 965, bzw. der Beteiligung am Unternehmen selbst überhaupt von der Steuerbefreiung des § 3 Nr. 20 GewStG erfasst ist.

Die gewerbesteuerliche Belastung der stillen Reserven der Unterpersonengesellschaft, die unabhängig davon eintreten würde, ob die stillen Reserven bei der Unterpersonengesellschaft von der Gewerbesteuer befreit wäre, hat nach Ansicht des BFH ihren Ursprung in der Systematik der doppelstöckigen Personengesellschaft und bedarf keiner Bereinigung im Wege der Auslegung der Norm.

Geschützt: § 7 S. 1 GewStG: Steuerbarkeit des Veräußerungsgewinns

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§ 7 S. 1 GewStG: Gewinn aus der Veräußerung einer Beteiligung an einer Personengesellschaft

BFH vom 29.06.2011 – X R 39/07, BFH/NV 2012, 16

[Vorinstanz: FG Münster vom 21.08.2007 – 13 K 3102/05 G, EFG 2008, 59]

Der Gewerbesteuer unterliegt der stehende Gewerbebetrieb nach § 2 Abs. 1 S. 1 GewStG, soweit er im Inland betrieben wird. Der Begriff des Gewerbebetriebes ist dem Einkommensteuerrecht entnommen, § 2 Abs. 1 S. 2 GewStG.

Dem entsprechend ist eine selbständige nachhaltige Betätigung, die mit der Absicht, Gewinn zu erzielen, unternommen wird und sich als Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr darstellt, Gewerbebetrieb, § 15 Abs. 2 EStG.

Steuerschuldner ist nach § 5 Abs. 1 S. 1 GewStG der Unternehmer. Als Unternehmer gilt der, für dessen Rechnung des Gewerbe betrieben wird, § 5 Abs. 1 S. 2 GewStG. Ist die Tätigkeit einer Personengesellschaft Gewerbebetrieb, so ist die Personengesellschaft Steuerschuldner, § 5 Abs. 1 S. 3 GewStG.

Bemessungsgrundlage der Gewerbesteuer ist der Gewerbeertrag, § 6 GewStG. Gewerbeertrag ist nach § 7 S. 1 GewStG der nach den Vorschriften des Einkommen- und Körperschaftsteuerrecht ermittelte Gewinn. Davon ist insoweit abzuweichen, wie die Vorschriften des Einkommen- und Körperschaftsteuerrechts mit dem besonderen Charakter der Gewerbesteuer nicht in Einklang stehen, BFH vom 15.06.2004 – VIII R 7/01, BStBl. 2004 II 754.

Da die Personengesellschaft selbst Schuldnerin der Gewerbesteuer ist, ist der Gewinn der Personengesellschaft regelmäßig bei deren Gewerbeertrag zu erfassen. Soweit der Gewinn auch in den gewerblichen Gewinn des Gesellschafters eingeht, ist der Gewinn des Gesellschafters um den anteiligen Gewinn aus der Gesellschaft nach § 9 Nr. 2 GewStG zu kürzen. Im Verlustfall wäre der anteilige Verlust wieder nach § 8 Nr. 8 GewStG hinzuzurechnen.

Veräußerungs- und Aufgabeergebnisse, die ein Mitunternehmer aus der Veräußerung oder Aufgabe der Beteiligung an einer Personengesellschaft erzielt, werden jedoch von § 9 Nr. 2 und § 8 Nr. 8 GewStG nicht erfasst, BFH vom 25.05.1962 – I 78/62 S, BStBl. 1962 III 438. Diese gehen daher weder in den Gewebeertrag der Personengesellschaft noch in den Gewerbeertrag des Gesellschafters ein. Das gilt auch für den Fall der Veräußerung der Beteiligung an einer gewerblich geprägten Personengesellschaft, die lediglich vermögensverwaltend tätig ist, BFH vom 14.12.2006 – IV R 35/05, BFH/NV 2007, 692.

Allerdings ist die Veräußerung eines Anteils an einer vermögensverwaltenden Gesellschaft der Veräußerung des gehaltenen Vermögens gleichzustellen, BFH vom 05.06.2008 – IV R 81/06, BStBl. 2010 II 974; BMF vom 26.03.2004, BStBl. 2004 I 434. Das ergibt sich aus § 39 Abs. 2 Nr. 2 AO. Das gilt auch für den Fall der Veräußerung der Beteiligung an einer gewerblich geprägten Gesellschaft, die lediglich vermögensverwaltend tätig ist.