Schlagwort: sachliche Steuerpflicht
§ 7 S. 1 GewStG, § 15 S. 1 Nr. 2 S. 1 KStG, § 34c Abs. 2 EStG: ausländische Quellensteuern im gewerbesteuerlichen Organkreis
BFH vom 16.10.2024 – I R 16/20, FR 2025, 114
[Vorinstanz: FG Niedersachsen vom 18.03.2020 – 6 K 20/18, EFG 2020, 1009]
Der Gewerbesteuer unterliegt gemäß § 2 Abs. 1 S. 1 GewStG jeder stehende Gewerbebetrieb, soweit er im Inland betrieben wird. Im Inland betrieben wird ein Gewerbebetrieb, soweit für ihn im Inland eine Betriebsstätte unterhalten wird, § 2 Abs. 1 S. 3 GewStG.
Kapitalgesellschaften, die Organgesellschaften im Sinne der §§ 14ff. KStG sind, gelten nach § 2 Abs. 2 S. 2 GewStG als Betriebsstätten des Organträgers. Die Organgesellschaft verliert hierdurch jedoch nicht ihre sachliche Steuerpflicht. Sie bleibt vielmehr ein selbständiger Gewerbebetrieb, für den eine eigenständige Bilanzierung zu erfolgen hat und für den der Gewerbeertrag zu ermitteln ist. Allein die persönliche Gewerbesteuerpflicht wird für die Dauer der Organschaft dem Organträger zugerechnet. Deshalb ist der Gewerbesteuermessbetrag allein gegenüber dem Organträger festzusetzen. [Nach dem im Veranlagungszeitraum 2013 eingeführten § 14 Abs. 5 KStG ist das Einkommen der Organgesellschaft einheitlich und gesondert festzustellen. Das gilt jedoch nicht für die Gewerbesteuer. Die Anwendung der ertragsteuerlichen Vorschriften zur Gewinnermittlung nach § 7 S. 1 GewStG betrifft nicht die Anwendung des Feststellungsverfahrens.]
Bemessungsgrundlage der Gewerbesteuer ist der Gewerbeertrag, § 6 GewStG. Dieser ermittelt sich nach § 7 S. 1 GewStG aus dem nach einkommen- und körperschaftsteuerlichen Vorschriften und für gewerbesteuerliche Zwecke modifizierten Gewinn, der um Hinzurechnungen nach § 8 GewStG und um Kürzungen nach § 9 GewStG vermehrt bzw. gemindert ist. Das gilt im Fall der Organschaft sowohl für die Organgesellschaft, als auch für die Organträgerin.
Soweit bei der Gewerbeertragsermittlung nach § 7 S. 1 GewStG auf den nach ertragsteuerlichen Vorschriften ermittelten Gewinn abgestellt wird, handelt es sich hierbei um keine rechtliche Bindung, BFH vom 15.03.2017 – I R 41/16, DStR 2017, 1976. Dennoch ist der Verweis in § 7 S. 1 GewStG dahingehend zu verstehen, dass ein Gleichlauf der Gewinnermittlung angeordnet ist, BFH vom 17.12.2014 – I R 39/14, BStBl. 2015 II 105. Ausländische Quellensteuern, die nach § 10 Nr. 2 KStG hinzugerechnet wurden, sind daher auch für Zwecke der Gewerbeertragsermittlung hinzuzurechnen, BFH vom 16.05.1990 – I R 80/87, BStBl. 1990 II 920. Ein ausschließlich für Zwecke der Ermittlung des Gewerbeertrages gestellter Antrag auf Abzug der ausländischen Quellensteuern nach § 34c Abs. 2 EStG scheidet daher aus.
[Bisher nicht entschieden ist die Frage, wer für Zwecke der Körperschaftsteuer die Anwendung des § 34c Abs. 2 EStG für Quellensteuern, die bei der Organgesellschaft angefallen sind, beantragen muss, die Organgesellschaft oder die Organträgerin.]
Im Übrigen wäre die Anwendung des § 34c Abs. 2 EStG ausgeschlossen, da ein antragsbezogener Abzug einer ausländischen Steuer nur stattfindet, wenn die ausländische Steuer auf ausländische Einkünfte entfällt, die nicht steuerbefreit sind, wobei wegen des Mechanismus der gebrochenen Einheitstheorie eine organschaftsübergreifende Betrachtung geboten ist. Daher sperrt die Anwendung des § 8b Abs. 1 KStG den Abzug ausländischer Steuern nach § 34c Abs. 2 EStG schon auf ertragsteuerlicher Ebene.
Im Rahmen der Ermittlung des Gewerbeertrages der Organgesellschaft findet nach § 7 S. 1 GewStG auch § 15 S. 1 Nr. 2 S. 1 KStG Anwendung. Hiernach ist § 8b Abs. 1 bis Abs. 6 KStG bei der Ermittlung des Gewinns der Organgesellschaft nicht anwendbar (Bruttomethode). Auf diesen Gewerbeertrag der Organgesellschaft finden die Hinzurechnungs- und Kürzungsvorschriften der § 8 Nr. 5 GewStG sowie § 9 Nr. 2a, Nr. 7 und Nr. 8 GewStG Anwendung.
Die suspendierten Regelungen des § 8b KStG finden erst nach der Zurechnung des Gewinns bei dem Organträger Anwendung. Es kommt also unter den weiteren Voraussetzungen des § 8b KStG dazu, dass die Gewinnanteile nach § 8b Abs. 1 KStG außer Ansatz bleiben und nicht als Betriebsausgaben abziehbare Beträge nach § 8b Abs. 5 S. 1 KStG auslösen.
§ 2 Abs. 1 GewStG: sachliche Steuerpflicht für eine juristische Sekunde
§ 184 Abs. 3 AO: Nennung einer Gemeinde im Gewerbesteuermessbescheid
BFH vom 11.05.2023 – IV R 3/19
[Vorinstanz: FG München vom 14.09.2017 – 13 K 3144/15]
Nach § 184 Abs. 1 S. 1 AO sind Steuermessbeträge durch Steuermessbescheide festzusetzen.
Mit der Festsetzung der Steuermessbeträge wird auch über die persönliche und sachliche Steuerpflicht entschieden, § 184 Abs. 1 S. 2 AO.
Die Finanzbehörden teile den Inhalt des Steuermessbescheides den Gemeinden nach § 184 Abs. 3 S. 1 AO mit, denen die Steuerfestsetzung obliegt.
Verwaltungsakt ist hiernach der festgesetzte Steuermessbetrag sowie die Entscheidung über die persönliche und sachliche Steuerpflicht.
Nennt die Finanzverwaltung die Gemeinde, der sie den Inhalt des Bescheides nach § 184 Abs. 3 S. 1 AO mitteilt, im Messbescheid, hat das regelmäßig, BFH vom 19.11.2003 – I R 88/02, BStBl. 2004 II 751, keinen Regelungscharakter und ist daher nur zu Informationszwecken, BFH vom 25.11.2015 – I R 85/13, BStBl. 2016 II 479. Die Nennung einer Gemeinde ist daher nicht mit Einspruch oder Klage angreifbar. Einspruch oder Klage gegen die Nennung einer Gemeinde im Gewerbesteuermessbescheid sind daher unzulässig. Etwas anderes kann sich nur dann ergeben, wenn Art und Weise der Nennung der Gemeinde über die schlichte Information hinausgeht und als Regelung zu verstehen ist, BVerwG vom 30.12.1997 – 8 B 161/97, Buchholz 401.0 § 184 AO Nr. 2; OVG Rheinland-Pfalz vom 25.11.2003 – 6 A 11239/03, NZVwR-RR 2004, 372; BFH vom 14.11.1984 – I R 151/80, BStBl. 1985 II 607; BayVGH vom 25.04.2005 – 4 CE 05.690.
Zur Klärung der Hebeberechtigung können die Beteiligten, also die (vermeintliche) hebeberechtigte Gemeinde und die steuerpflichtige Person, die Zuteilung des Steuermessbetrages nach § 190 AO beantragen. Gegen die Zuteilung steht den Beteiligten der Einspruch und später die Klage offen. Dieses Verfahren bietet hinreichenden Schutz für die steuerpflichtige Person wie auch für die hebeberechtigten Gemeinden, da diese als Beteiligte nach § 186 AO am Verfahren zu beteiligen sind, BayVGH vom 25.04.2005 – 4 CE 05.690.
Ist eine Zerlegung durchzuführen, enthält der Zerlegungsbescheid auch hinsichtlich der hebeberechtigten Gemeinden einen regelnden Inhalt. Die Bestimmung der Gemeinde im Zerlegungsbescheid ist Verwaltungsakt.
Ohne die Durchführung des Zuteilungsverfahrens kann die steuerpflichtige Person im Verwaltungsrechtsweg gegen die Gewerbesteuerbescheid geltend machen, dass der Bescheid von einer nicht hebeberechtigten Gemeinde erlassen wurde. Insoweit verwaltungsgerichtlich auch die Berechtigung des Steuergläubigers zu prüfen, BFH vom 09.01.2013 – IV B 64/11.
Geschützt: § 2 Abs. 1 S. 1 GewStG: Beginn der sachlichen Steuerpflicht
§ 2 Abs. 1 S. 1 GewStG i.V.m. § 15 Abs. 2 S. 1 EStG – sachliche Steuerpflicht – Pokerspieler
BFH vom 25.02.2021 – III R 67/18, BFH/NV 2021/1070
[Vorinstanz FG Münster vom 12.10.2018 – 14 K 799/11 E, G, EFG 2018, 2019].
Die Tätigkeit eines Berufspokerspielers kann ertragsteuerlich zu Einkünften aus Gewerbebetrieb im Sinne des § 15 Abs. 2 S. 1 EStG führen. Denn der Erfolg beim Pokerspiel beruht auf Glück und Geschick, BFH vom 16.09.2015 – X R 43/12, BStBl. 2016 II 48, und zeigt sich daher als Betätigung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr.
Darin unterscheidet sich das Pokerspiel von reinen Glücksspielen, wie Rennwetten, RFH vom 30.06.1927 – VI A 261/27, RFHE 21, 244, Lotteriespielen, RFH vom 14.03.1928 – VI A 783, 27, RStBl. 1928, 181 und auch von Black Jack, BFH vom 07.11.2018 – X R 34/16, BFH/NV 2019, 686.
Für die Beurteilung der Gewerblichkeit der Spielaktivität ist es unerheblich, ob die spielende Person Gewinne aus ausgelobten Platzierungsprämien oder aus dem Verlust der mitspielenden Personen generiert. Es ist mithin unerheblich, ob die spielende Person an Turnieren teilnimmt oder ein Casino besucht.
Im Übrigen weist der Senat darauf hin, dass im zweiten Rechtszug die Frage zu klären ist, ob und in welchem Umfang der Berufspokerspiele über eine Betriebsstätte im Inland verfügt hat.
§ 14 GewStG: abgekürzter Erhebungszeitraum – Anknüpfung an die sachliche Steuerpflicht
BFH vom 19.12.2019 – IV R 8/17, BStBl. 2020 II 401
[Vorinstanz: FG Baden-Württemberg vom 18.05.2017 – 1 K 3691/15, EFG 2017, 1183]
Der Steuermessbetrag ist nach § 14 S. 1 GewStG für den Erhebungszeitraum festzustellen. Erhebungszeitraum ist nach § 14 S. 2 GewStG das Kalenderjahr. Besteht die sachliche Gewerebsteuerpflicht nicht während des gesamten Kalenderjahres, tritt an die Stelle des Kalenderjahres der Zeitraum der sachlichen Steuerpflicht, § 14 S. 3 GewStG (abgekürzter Erhebungszeitraum).
Die sachliche Steuerpflicht knüpft an den Steuergegenstand gemäß § 2 GewStG an. Steuergegenstand ist der stehende Gewerbebetrieb, soweit er im Inland betrieben wird, § 2 Abs. 1 S. 1 GewStG. Gewerbebetrieb sind das originär gewerbliche Unternehmen im Sinne des § 15 Abs. 2 EStG sowie die fiktiven Gewerbebetriebe im Sinne des § 15 Abs. 3 EStG, § 2 Abs. 1 S. 2 GewStG.
Das gewerbliche Unternehmen umfasst nicht nur die Gesamtheit der sachlichen Grundlagen des Betriebes und die mit ihnen ausgeübte Tätigkeit, sondern auch deren Beziehung zu dem oder den Unternehmen des Betriebes, BFH vom 03.04.2008 – IV R 54/04, BStBl. 2008 II 742. Hieraus folgt, dass die Steuerpflicht nach § 14 S. 3 GewStG nicht an die persönliche Steuerpflicht, sondern ausschließlich an die sachliche Steuerpflicht (=Steuerschuldnerschaft) anknüpft, BFH vom 25.04.2018 – IV R 8/16, BStBl. 2018 II 484. Diese ist zugleich Ausdruck der Steuerschuldnerschaft.
Der Fortbestand der Unternehmensidentität ist unter wirtschaftlicher Betrachtung und nach der Verkehrsauffassung zu prüfen, BFH vom 13.04.2017 – IV R 49/15, BFHE 257, 441.
Prüfungskriterien sind insbesondere
- die Art der Betätigung,
- der Kunden- und Lieferantenkreis,
- die Arbeitnehmerschaft,
- die Geschäftsleitung,
- die Betriebsstätte und
- die Zusammensetzung des Anlagevermögens.
Das gilt auch für Mitunternehmerschaften, bei denen die einzelnen Mitunternehmer Träger des Verlustabzuges sind. Denn die Gesamtheit der Mitunternehmer üben die gewerbliche Tätigkeit aus.
Die sachliche Steuerpflicht findet ein Ende, wenn der Betrieb eingestellt wird, BFH vom 04.05.2017 – IV R 2/14, BStBl. 2017 II 1138. Das ist insbesondere der Fall, wenn der Unternehmensgegenstand eines operativ tätigen Unternehmens zum Vermietungs- und Verpachtungsunternehmen wechselt. In diesem Fall endet die sachliche Steuerpflicht des operativen Unternehmens und ein beginnt eine neue sachliche Steuerpflicht des fortbestehenden Unternehmens.
In der Vergangenheit hatte der Senat entschieden, dass eine Betriebsaufgabe regelmäßig zu verneinen sei wenn wesentliche Betriebsgrundlagen, insbesondere Wirtschaftsgüter mit erheblichen stillen Reserven in einem neuen, weitergeführten Betrieb überführt werden, so noch BFH vom 03.04.2014 – IV R 12/10, BStBl. 2014 II 1000. Das hatte zur Folge, dass bei Überführung wesentlicher Betriebsgrundlage in die neue Tätigkeit, die sachlich Steuerpflicht der bisherigen Tätigkeit sich in der neu ausgeübten Tätigkeit fortsetzte. An dieser Rechtsprechung hält der Senat nicht mehr fest. Nach neuerem Verständnis ist die Überführung von wesentlichen Betriebsgrundlagen – vor allem wenn sich die Wesentlichkeit aus den in ihnen ruhenden stillen Reserven ergibt – nicht mehr allein tragend um eine Betriebsfortführung und damit eine fortbestehende sachliche Steuerpflicht anzunehmen. Maßgeblich ist nach neuerer Rechtsprechung der Vergleich der bisherigen mit der neuen Tätigkeit unter Berücksichtigung der zur Unternehmensidentität im Sinne des § 10a GewStG entwickelten Kriterien, BFH vom 13.04.2017 – IV R 49/15, BFHE 257, 441.
Ob die Voraussetzungen der Einstellung des bisherigen Betriebes und der Neubegründung eines Betriebes gegeben sind, bestimmt sich danach, ob bei wirtschaftlicher Betrachtung und nach der Verkehrsanschauung ein einheitlich fortbestehender Betrieb gegeben ist, BFH vom 13.04.2017 – IV R 49/15, BFHE 257, 441.
Daher scheidet ein Fortbestand der Unternehmensidentität aus, wenn die unternehmerische Betätigung von einer operativen Tätigkeit zu einer reinen Verpachtungstätigkeit wechselt. Das gilt nach Ansicht des Senates auch dann, wenn in Folge des Wechsels von der operativen Tätigkeit zur Verpachtungstätigkeit eine Betriebsaufspaltung entsteht und das Verpachtungsunternehmen aus diesem Grund weiterhin originär gewerbliche Einkünfte bezieht und wegen der Merkmalszurechnung ggfs. sogar die identische Tätigkeit fortführt. Dem liegt zu Grunde, dass zuvor die operative Tätigkeit eingestellt wurde, BFH vom 30.10.2019 – IV R 59/16, BStBl. 2020 II 147.
Liegen die Voraussetzungen für die Fortführung des bisherigen Betriebes nicht vor, besteht auch die Unternehmensidentität nicht fort.
Mit dem Wegfall der Unternehmensidentität scheidet auch die Verrechnung eines Verlustvortrages mit einem positiven Gewerbeertrag des neuen Betriebes aus. Umgekehrt wäre eine Verlust, den der neue Betrieb erwirtschaftet, für den neuen Gewerbebetrieb auf den 31.12. des Verlustentstehungsjahres nach § 10a S. 6 GewStG gesondert festzustellen.
Die sachliche Steuerpflicht endet nach § 2 Abs. 5 GewStG, wenn der bisherige Unternehmen sein Unternehmen im Ganzen auf einen anderen Unternehmer überträgt. Das Gesetz fingiert insoweit eine Einstellung des Gewerbebetriebes durch den bisherigen Unternehmen.
Bei Mitunternehmerschaften führt ein partieller Wechsel im Bestand der Mitunternehmer nicht zu einem Unternehmerwechsel im Sinne des § 2 Abs. 5 GewStG, BFH vom 26.06.1996 – VIII R 41/95, BStBl. 1997 II 179. Ein solcher Fall liegt auch dann vor, wenn sämtliche Kommanditanteile zeitgleich auf einen oder mehrere Erwerber übertragen werden, ohne dass die Person des Komplementärs ausscheidet. Denn die Komplementärin ist stets Mitunternehmerin einer Personengesellschaft, das Risiko der Haftungsinanspruchnahme für Verluste zu tragen hat, BFH vom 03.02.2010 – IV R 26/07, BStBl. 2010 II 751.
Das Ende der sachlichen Steuerpflicht führt nach § 14 S. 3 GewStG zu einem Ende des Erhebungszeitraums.
Zu einem Unternehmerwechsel kommt es nur, wenn sämtliche Mitunternehmer, also auch die Komplementärin, aus der das Unternehmen fortführenden Personengesellschaft zeitgleich ausscheiden, BFH vom 26.06.1996 – VIII R 41/95, BStBl. 1997 II 179.
§ 2 Abs. 1 S. 1 GewStG: gewerblich geprägte Personengesellschaft – Beginn der sachlichen Steuerpflicht
BFH vom 20.11.2003 – IV R 5/02, BStBl. 2004 II 464
Der Gewerbesteuer unterliegt nach § 2 Abs. 1 S. 1 GewStG jeder stehende Gewerbebetrieb soweit dieser im Inland betrieben wird. Gewerbebetrieb ist jedes gewerbliche Unternehmen im Sinne des EStG. Damit unterliegen nicht nur die originär gewerblich tätigen Personengesellschaften nach § 15 Abs. 1 Nr. 2, Abs. 2 EStG der Gewerbesteuer, sondern auch Personengesellschaften, die nach § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG gewerblich infiziert sind bzw. solche die nach § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG gewerblich geprägt sind.
Nimmt die gewerblich geprägte Personengesellschaft ihre vermögensverwaltende Tätigkeit auf, beginnt die sachliche Steuerpflicht der Gesellschaft, sofern die Tätigkeit nicht als reine Vorbereitungshandlung angesehen werden kann. Denn Wesen der gewerblichen Prägung ist es, dass gerade die vermögensverwaltenden Tätigkeit unter den Voraussetzungen des § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG als gewerbliche gelten.
Mit Beginn der sachlichen Steuerpflicht der gewerblich geprägten Personengesellschaft unterliegen auch Tatbestandsverwirklichungen im Sonderbereich der mitunternehmerisch beteiligten Personen der Gewerbesteuer.
§ 2 Abs. 2 S. 1 GewStG: Kapitalanlage der Vorgesellschaft begründet nur im Ausnahmefall eine Gewerbesteuerpflicht
BFH vom 18.07.1990 – I R 98/87, BStBl. 1990 II 1073
Nach § 2 Abs. 2 S. 1 GewStG gilt die Tätigkeit der Kapitalgesellschaft stets und in vollem Umfang als Gewerbebetrieb. Dem entsprechend unterliegt die Tätigkeit der Gewerbesteuer soweit sie im Inland betrieben wird, § 2 Abs. 1 S. 1 GewStG.
Bei der Vorgesellschaft handelt es sich um eine Kapitalgesellschaft im Gründungsstadium, die noch nicht im Handelsregister eingetragen ist. Gesellschaftsrechtlich ist diese Gesellschaft zwar mit der späteren Kapitalgesellschaft identisch. Gewerbesteuerlich greift die Fiktion des § 2 Abs. 2 S. 1 GewStG jedoch noch nicht. Eine Vorgesellschaft, der die Rechtsform einer Gesellschaft bürgerlichen Recht zukommt, unterliegt nur dann der Gewerbesteuer, wenn sie originär gewerblich tätig ist.
Legt die Vorgesellschaft das bereits eingezahlte Stammkapital verzinslich an, handelt es sich insoweit nur um eine vermögensverwaltende Tätigkeit. Auch fehlt eine Teilnahme am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr. Zwischen der Vorgesellschaft und der späteren Kapitalgesellschaft besteht insoweit ein Bruch, so bereits BFH vom 08.04.1960 – III 129/57 U, BStBl. 1960 III 319. Etwas anderes gilt nur dann, wenn die Gesellschafter der Vorgesellschaft allesamt der Gewerbesteuer unterliegen.