Schlagwort: Mitunternehmerschaft

§ 10a S. 6 GewStG: Höhe der festzustellenden vortragsfähigen Fehlbeträge bei Tod einer mitunternehmerisch verbundenen Person

BFH vom 10.06.2026 – IV R 14/24, BB 2026, 1941

[Vorinstanz: FG Niedersachen vom 04.07.2024 – 9 K 309/21, EFG 2025, 725]

Der Gewerbesteuer unterliegt nach § 6 GewStG der Gewerbeertrag. Dieser bestimmt sich gemäß § 7 S. 1 GewStG nach den Vorschriften des Einkommen- und Körperschaftsteuerrechts für die Ermittlung des Gewinns, der für gewerbesteuerliche Zwecke zu modifizieren und um Hinzurechnungen nach § 8 GewStG zu vermehren und um Kürzungen nach § 9 GewStG zu vermindern ist.

Der so ermittelte maßgebende – negative – Gewerbeertrag wird nach § 10a S. 6 GewStG als vortragsfähiger Fehlbetrag auf das Ende des Erhebungszeitraums gesondert festgestellt. Die Feststellung des vortragsfähigen Fehlbetrages hat Bindungswirkung für das Folgejahr.

Bei der Feststellung des vortragsfähigen Fehlbetrages sind die Besteuerungsgrundlagen gemäß § 35b Abs. 2 S. 2 GewStG so zu berücksichtigen, wie sie der Festsetzung des Steuermessbetrages für den Erhebungszeitraum, aus dessen Schluss der vortragsfähige Gewerbeverlust festgestellt wird, zugrunde gelegt worden sind; § 171 Abs. 10, § 175 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 und § 351 Abs. 2 AO sowie § 42 FGO gelten entsprechend. Der Verlustfeststellungsbescheid ist mithin an den Gewerbesteuermessbescheid gebunden, da dieser wie ein Grundlagenbescheid behandelt wird. Damit ist auch in dem Fall, in dem eine Erhöhung des Gewerbeverlustvortrages begehrt wird, der Gewerbesteuermessbescheid anzufechten, BFH vom 17.03.2021 – IV R 7/20, BFH /NV 2021, 1206.

Ist der maßgebende Gewerbeertrag im Folgejahr erneut negativ, erfolgt keine Ermittlung des abziehbaren Fehlbetrages, also des Teiles des vortragsfähigen Fehlbetrages, der vom maßgebenden – positive – Gewerbeertrag abgezogen wird. In dem Fall ist der vortragsfähige Fehlbetrag zum Ende der laufenden Erhebungszeitraums unter Bindung an die Feststellung des vortragsfähigen Fehlbetrag zum Ende des vorangegangenen Erhebungszeitraumes (Grundlagenebscheid) und unter Bindung der Gewerbeertragsermittlung des laufenden Erhebungszeitraums nach § 35b Abs. 2 S. 2 GewStG zu ermitteln. Soweit im laufenden Erhebungszeitraum die Unternehmeridentität nicht gewahr ist, ist über die Folgen des Wegfalls der Unternehmeridentität im Rahmen des Feststellungsbescheides über die vortragsfähigen Fehlbeträge zu entscheiden.

Ist der maßgebende Gewerbeertrag im Folgejahr positiv, sind die abziehbaren Fehlbeträge nach § 10a S. 1 GewStG (Sockelbetrag) und nach § 10a S. 2 GewStG (Mindestgewinn) zu ermitteln. Bemessungsgrundlage im Sinne des § 35 Abs. 2 S. 2 GewStG sind der Gewerbeertrag im Sinne des § 6 GewStG und der abziehbare Fehlbetrag nach § 10a S. 1 GewStG, BFH vom 07.09.2016 – IV R 31/13, BStBl. 2017 II 482. Das gilt auch im Fall einer geänderten rechtliche Zuordnung des vortragsfähigen Fehlbetrages, BFH vom 28.07.2001 – I R 77/00, BFH/NV 2001, 1293. Der Feststellungsbescheid über den vortragsfähigen Fehlbetrag zum Ende des Erhebungszeitraums ist hiernach nach § 35b Abs. 2 S. 2 GewStG inhaltlich gebunden, wenngleich der Gewerbesteuermessbescheid kein Grundlagenbescheid für den Feststellungsbescheid über den vortragsfähigen Fehlbetrag ist. In diesem Fall ist also im Rahmen der Gewerbesteuermessbetragsfestsetzung auch über die Höhe der abziehbaren Fehlbeträge zu streiten.

Nach Ansicht des BFH ist auch über den Wegfall der Unternehmeridentität im Verfahren über die Gewerbesteuermessbetragsfestsetzung und nicht im Verfahren über die Feststellung des vortragsfähigen Fehlbetrages zu streiten, wenn der Gewerbeertrag des laufenden Erhebungszeitraum positiv ist. Soweit die Entscheidung BFH vom 12.11.2020 – IV R 29/18, BStBl. 2021 II 722 dem entgegensteht, hält der Senat hieran nicht mehr fest. Denn der Wegfall der Unternehmeridenität hat Einfluss auf den Gewerbesteuermessbetrag.

[Hinweis: Es sind Fallkonstellationen denkbar, bei denen der Wegfall der Unternehmeridentität keine Auswirkungen auf die Festsetzung des Gewerbesteuerbesssbetrags hat.]

Losgelöst von der verfahrensrechtlichen Frage setzt die Inanspruchnahme des Verlustvortrages nach § 10a S. 1 GewStG bei Personenunternehmen die Unternehmensidentität und die Unternehmeridentität voraus.

Die Unternehmeridentität bestimmt, dass die steuerpflichtige Person, die den Verlustabzug begehrt, den Gewerbeverlust zuvor in eigener Person erlitten haben muss, BFH vom 11.10.2012 – IV R 3/09, BStBl. 2013 II 176. Bei Mitunternehmerschaften ist nicht die Mitunternehmerschaft, sondern die mit ihr mitunternehmerschaftlich verbundenen Personen Träger des gewerbesteuerlichen Verlustvortrages, BFH vom 03.05.1993 – GrS 3/92, BStBl. 1993 II 616. Dem trägt auch § 10a S. 4 GewStG Rechnung.

Die vortragsfähigen Fehlbeträge sind nach § 10a S. 6 GewStG gesondert festzustellen und nur soweit sie gesondert festgestellt wurden, bei der Ermittlung des maßgebenden Gewerbeertrages des folgenden Erhebungszeitraumes zu berücksichtigen. Die nach der Kürzung des maßgebenden Gewerbeertrages verbleibenden Fehlbeträge sind nach § 10a S. 7 GewStG zum Schluss des Erhebungszeitraumes gesondert festzustellen.

Bei Mitunternehmerschaften ist der sich für die Mitunternehmerschaft insgesamt ergebende Fehlbetrag nach § 10a S. 4 GewStG entsprechend dem sich aus dem Gesellschaftsvertrag ergebenden allgemeinen Gewinnverteilungsschlüssel den Mitunternehmern zuzurechnen. Vorabgewinne sind nicht zu berücksichtigen.

Mit dem Ausscheiden eines Mitunternehmers aus einer Mitunternehmerschaft entfällt anteilig auf ihn entfallenden Verlustvortrag, BFH vom 24.04.2014 – IV R 34/10, BStBl. 2017 II 233. Auf die Art und Weise des Ausscheidens des Mitunternehmers (Austritt mit der Folge der Anwachsung; Anteilsübertragung) kommt es nicht an.

Es bedarf keiner teleologischen Reduktion der Unternehmeridentität für den Fall, der unentgeltlichen Übertragung der Mitunternehmerstellung, denn sie kann nur dann platzgreifen, wenn die auf dem Wortlaut der Norm beruhenden Auslegung zu einem sinnwidrigen Ergebnis führen würde, die auf eine verdeckte Regelungslücke zurückzuführen ist, BFH vom 09.03.2023 – IV R 11/20, BStBl. 2023 II 830.

Geschützt: § 2 Abs. 1 GewStG: Beginn der sachlichen Steuerpflicht einer Personengesellschaft

Dieser Inhalt ist passwortgeschützt. Bitte geben Sie unten das Passwort ein, um ihn anzeigen zu können.

§ 10a GewStG: Auswirkungen der Abspaltung einer Mitunternehmerschaft auf den gewerbesteuerlichen Verlustvortrag der Mitunternehmerschaft

BFH vom 12.11.2020 – IV R 29/18, BStBl. 2021 II 722

[Vorinstanz: FG Düsseldorf vom 08.07.2018 – 2 K 2170/16 F, BB 2016, 2006 ]

Der Gewerbesteuer unterliegt nach § 6 GewStG der Gewerbeertrag. Dieser bestimmt sich gemäß § 7 S. 1 GewStG nach den Vorschriften des Einkommen- und Körperschaftsteuerrechts für die Ermittlung des Gewinns, der für gewerbesteuerliche Zwecke zu modifizieren und um Hinzurechnungen nach § 8 GewStG zu vermehren und um Kürzungen nach § 9 GewStG zu vermindern ist.

Der so ermittelte maßgebende – negative – Gewerbeertrag wird nach § 10a S. 6 GewStG als vortragsfähiger Fehlbetrag auf das Ende des Erhebungszeitraums gesondert festgestellt. Die Feststellung des vortragsfähigen Fehlbetrages hat Bindungswirkung für das Folgejahr.

Vortragsfähige Fehlbeträge sind gemäß § 10a S. 7 GewStG die nach der Kürzung des maßgebenden Gewerbeertrages nach § 10a S. 1 und 2 GewStG zum Schluss des Erhebungszeitraums verbleibenden Fehlbeträge.

Die Inanspruchnahme des festgestellten Fehlbetrages nach § 10a S. 1 und S. 2 GewStG setzt bei Personenunternehmen die Unternehmensidentität und die Unternehmeridentität voraus.

Die Unternehmeridentität setzt voraus, dass der Steuerpflichtige, der den Verlustabzug begehrt, den Gewerbeverlust zuvor in eigener Person erlitten hat, BFH vom 11.10.2012 – IV R 3/09, BStBl. 2013 II 176.

Das ist beim Einzelunternehmen der Einzelunternehmer. Im Fall einer Mitunternehmerschaft sind das die einzelnen mitunternehmerisch verbundenen Personen, BFH vom 03.05.1993 – GrS 3/92, BStBl. 1993 II 616.

Mit dem Ausscheiden einer mitunternehmerisch verbundenen Person aus einer Mitunternehmerschaft fällt der anteilig auf diese Person entfallende Fehlbetrag weg, BFH vom 11.10.2012 – IV R 3/09, BStBl. 2013 II 176.

Spaltet eine Kapitalgesellschaft eine von ihr gehaltene mitunternehmerische Beteiligung auf eine andere Kapitalgesellschaft ab, entfällt der bisher auf sie entfallenden Fehlbetrag. Auf die Art und Weise des Übergangs der mitunternehmerischen Beteiligung kommt es nicht an.

Der Fehlbetrag kann auch nicht nach § 10a S. 10 1. HS GewStG i.V.m. § 8c Abs. 1 S. 5 KStG (Konzernklausel) bzw. § 8c Abs. 1 S. 5 KStG analog fortgeführt werden. Denn § 10a S. 10 1. HS GewStG erfasst lediglich die Fehlbeträge der Körperschaft selbst. Die Fehlbeträge einer der Körperschaft nachgeordneten Personengesellschaft werden von § 10a S. 10 1. HS GewStG nicht erfasst.

[Hinweis: § 8c KStG geht auf die Rechtsprechung des BFH zum Mantelkauf nach § 8 Abs. 4 KStG zurück.]

Die Argumentation steht möglicherweise in Widerspruch zu der Erkenntnis, dass Träger der Verluste einer Mitunternehmerschaft die mitunternehmerisch verbundene Person ist. Soweit also die Kapitalgesellschaft ihre Beteiligung an der Mitunternehmerschaft abspaltet, wäre auf die Kapitalgesellschaft selbst abzustellen.

Ausweislich der Gesetzesbegründung bezieht sich die Regelung des § 10a S. 10 2. HS GewStG nur auf Verluste der Körperschaft selbst und nicht die Verluste auf Ebene einer nachgeordneten Personengesellschaft. Damit sollte vermieden werden, dass Verluste einer Kapitalgesellschaft auf eine Personengesellschaft übergeleitet und durch Weitergabe der mitunternehmerischen Beteiligung fungibel werden.

Nichts anders ergibt sich aus umwandlungssteuerrechtlichen Regelungen.

So betrifft § 19 Abs. 1 UmwStG dem Wortlaut nach nur die an der Umwandlung beteiligten Körperschaften. Der Verlustvortrag der Mitunternehmerschaft, deren Anteile Gegenstand der Umwandlung waren, findet die Regelung keine Anwendung. Die Regelung des § 19 Abs. 2 UmwStG erfasst ihrem Wortlaut nach nur die vortragsfähigen Fehlbeträge der übertragenden Körperschaft.

[Hinweis: Offen ist bisweilen, ob die Erkenntnis der Rechtsprechung, dass Träger des gewerbesteuerlichen Verlustvortrages der Mitunternehmerschaft die mitunternehmerisch beteiligte Person ist, in diesem Zusammenhang außer Acht gelassen werden kann.]

Nichts anders ergibt sich aus § 19 Abs. 1 i.V.m. § 12 Abs. 3 2. HS, § 4 Abs. 2 S. 1 UmwStG.

[beachte: BFH vom 10.06.2026 – IV R 14/24, BB 2026, 1941 zur Frage des richtigen Klagegegenstandes. Im Verfahren IV R 29/18 war der Feststellungsbescheid nach § 10a S. 6 GewStG Gestand der Klage. Nach der Entscheidung des Senates in der Sache IV R 14/24 wäre Klagegebestande möglicherweise der Gewerbesteuermessbescheid.]

§ 10a GewStG: Übergang des Gewerbeverlustes bei Einbringung eines Betriebes durch eine Kapitalgesellschaft in eine Mitunternehmerschaft

FG Baden-Württemberg vom 30.01.2017 – 10 K 3703/14, EFG 2017, 1604

aufgehoben durch BFH vom 17.01.2019 – III R 35/17, BStBl. 2019 II 407

Der Gewerbesteuer unterliegt nach § 6 GewStG der Gewerbeertrag. Dieser bestimmt sich gemäß § 7 S. 1 GewStG nach den Vorschriften des Einkommen- und Körperschaftsteuerrechts für die Ermittlung des Gewinns, der für gewerbesteuerliche Zwecke zu modifizieren und um Hinzurechnungen nach § 8 GewStG zu vermehren und um Kürzungen nach § 9 GewStG zu vermindern ist.

Der so ermittelte maßgebende Gewerbeertrag wird nach § 10a S. 1 GewStG um die Fehlbeträge gekürzt, die sich bei der Ermittlung des maßgebenden Gewerbeertrages für die vorangegangenen Erhebungszeiträume ergeben haben, soweit die Fehlbeträge nicht bei der Ermittlung des Gewerbeertrages für die vorangegangenen Erhebungszeiträume berücksichtigt worden sind. Bei der Kürzung sind die betragsmäßigen Beschränkung des § 10a S. 2 GewStG zu beachten.

Die Kürzung des Gewerbeertrags um Fehlbeträge setzt nach ständiger höchstrichterlicher Rechtsprechung die Unternehmensidentität und die Unternehmeridentität voraus, BFH vom 24.04.2014 – IV R 34/10, BStBl. 2017 II 233.

Unternehmensidentität bedeutet, dass die steuerpflichtige Person, die den Abzug des Fehlbetrages in Anspruch nimmt, den Gewerbeverlust zuvor in eigener Person erlitten hat. Die steuerpflichtige Person muss danach sowohl zur Zeit der Verlustentstehung als auch im Jahr der Entstehung des positiven Gewerbeertrages Unternehmensinhaber gewesen sein, BFH vom 11.10.2012 – GrS 3/92, BStBl. 1993 II 616.

Ertragsteuerlich sind einzelunternehmisch tätige Personen ebenso wie mitunternehmerisch verbundene Personen diejenigen, die die Einkünfte aus dem Unternehmen beziehen. Sie sind damit sachlich gewerbesteuerpflichtigt und die Träger von Fehlbeträgen, BFH vom 11.10.2012 – GrS 3/92, BStBl. 1993 II 616. Das Recht zur Kürzung des Fehlbetrages steht damit nicht der Mitunternehmerschaft, sondern den an ihr mitunternehmerisch beteiligten Personen zu, BFH vom 16.06.2011 – IV R 11/08, BStBl. 2011 II 903.

Im Fall der Einbringung eines gewerblichen Betriebes in eine Mitunternehmerschaft führt das dazu, dass ein bestehender Fehlbetrag, der für die einbringenden Person festgestellt wurde, von dieser bei der Mitunternehmerschaft gekürzt werden kann, soweit der Gewerbeetrag auf die einbringende Person entfällt, BFH vom 11.10.2012 – GrS 3/92, BStBl. 1993 II 616. Zum Ende des ersten Erhebungszeitraums nach der Einbringung ist der Fehlbetrag bei der Mitunternehmerschaft nach § 10a S. 6 GewStG festzustellen.

Unternehmensidentität ist gegeben, wenn der Gewerbebetrieb im Jahr der Entstehung des Fehlbetrages wie auch im Jahr der Kürzung in identischer Form bestanden hat, BFH vom 07.08.2008 – IV R 86/05, BStBl. 2012 II 145. Das ergibt sich aus dem Charakter der Gewerbesteuer als Objektsteuer, BFH vom 28.04.1977 – IV R 165/76, BStBl. 1977 II 666. Ein gewerbesteuerliche Fehlbetrag kann daher nicht von einem Betrieb auf einen anderen Betrieb übergehen. Mit dem Ende der sachlichen Steuerpflicht entfällt die Unternehmensidentität und damit der Fehlbetrag. Sie besteht jedoch fort, solange der nämliche Unternehmensgegenstand nicht entfallen ist, BFH vom 07.09.2016 – IV R 31/13, BFHE 255, 266. Maßgebliche Kriterien sind die Art der Betätigung, der Kunden- und Lieferantenkreis, die Arbeitnehmerschaft sowie Umfang und Zusammensetzung des Aktivvermögens, BFH vom 16.04.2002 – VIII R 16/01, BFH/NV 2003, 81. Bei Kapitalgesellschaften ist jedoch zu beachten, dass die Tätigkeit der Kapitalgesellschaft nach § 2 Abs. 2 S. 1 GewStG stets und in vollem Umfang als Gewerbebetrieb gilt.

Im Fall der Einbringung ist das Merkmal der Unternehmensidentität auch dann von Bedeutung, wenn die Einbringung durch eine Kapitalgesellschaft erfolgt. Dem steht auch nicht entgegen, dass die Kapitalgesellschaft nach § 2 Abs. 2 S. 1 GewStG stets und in vollem Umfang Gewerbebetrieb ist. Maßgeblich ist vielmehr die aufnehmende Personengesellschaft, für die Grundsätze der Unternehmensidentität uneingeschränkt gelten.