Kategorie: UmwStG
§ 18 Abs. 3 S. 1 UmwStG: Gewerbesteuerpflicht des neu gebildeten Betriebservermögens bei einer Auflösung oder Veräußerung innerhalb der Frist des § 18 Abs. 3 S. 1 UmwStG.
BFH vom 14.03.2024 – IV R 20/21
[Vorverfahren: FG Mecklenburg-Vorpommern vom 11.08.2021 – 2 K 194/19]
Die Gewerbesteuer bemisst sich nach § 6 GewStG nach dem Gewerbeertrag.
Dieser bestimmt sich gemäß § 7 S. 1 GewStG nach den Vorschriften des
Einkommen- und Körperschaftsteuerrechts für die Ermittlung des Gewinns,
der für gewerbesteuerliche Zwecke zu modifizieren und um Hinzurechnungen nach § 8 GewStG zu vermehren und um Kürzungen nach § 9 GewStG zu vermindern ist.
Teil des Gewerbeertrages ist auch der Aufgabe- und Veräußerungsgewinn im Sinne des § 18 Abs. 3 S. 1 1. HS GewStG. Denn nach der ausdrücklichen Regelung des § 18 Abs. 3 S. 1 1. HS UmwStG unterliegt ein Aufgabe- oder Veräußerungsgewinn der Gewerbesteuer. Dieser entsteht, wenn der Betrieb der Personengesellschaft oder der natürlichen Person innerhalb von fünf Jahren nach der Umwandlung aufgegeben oder veräußert wird. Diese Regelung flankiert die Möglichkeit der Buchwertfortführung bei einer Umwandlung auf ein Personenunternehmen dahingehend, dass die im Rahmen der Besteuerung von Kapitalgesellschaften bestehende Steuerpflicht eines Auflösungs- oder Veräußerungsgewinns für einen Übergangszeitraum im Rahmen der Besteuerung der folgenden Personenunternehmung noch fortbesteht. Die Regelung des § 18 Abs. 3 S. 1 UmwStG verhindert die Umwandlung zur gewerbesteuerfreien Auflösung oder Veräußerung. Dieses Ziel verfolgte bereits § 18 Abs. 4 UmwStG a.F., BFH vom 26.03.2015 – IV R 3/12, BStBl. 2016 II 553.
Nach § 18 Abs. 3 S. 1 2. HS UmwStG gilt die Steuerpflicht auch soweit der Gewinn auf Betriebsvermögen entfällt, das bereits vor der Umwandlung im Betrieb des übernehmenden Personenunternehmens vorhanden war.
Nach § 18 Abs. 3 S. 2 UmwStG gilt S. 1 entsprechend, soweit ein Teilbetrieb oder ein Anteil an einer Personengesellschaft aufgegeben oder veräußert wird. In dem letzten Fall umfasst der Aufgabe- oder Veräußerungsgewinn auch das Sonderbetriebsvermögen.
Vor dem Hintergrund der fortgeltenden Gewerbesteuerverstrickung des Vermögens der Kapitalgesellschaft war schon nach § 18 Abs. 4 UmwStG a.F. das Betriebsvermögen, das bereits bei Umwandlung im Betrieb des aufnehmenden Rechtsträgers vorhanden war, nicht erfasst, BFH vom 16.11.2005 – X R 6/04, BStBl. 2008 II 62; BFH vom 20.11.2006 – VIII R 47/05, BStBl. 2008 II 69. Mit der gesetzlichen Neufassung in § 18 Abs. 3 S. 1 UmwStG 2006 wollte der Gesetzgeber sicherstellen, dass der gesamte Auflösungs- und Veräußerungsgewinn der Gewerbesteuer unterliegt.
Das gilt entgegen der vorinstanzlichen Auffassung des FG Mecklenburg-Vorpommern vom 11.08.2021 – 2 K 194/19 auch für den Fall des identitätswahrenden Formwechsels. Entgegen der Ansicht der Vorinstanz fehlt es bei einem identitätswahrenden Formwechsel nicht an einem übernehmenden Personenunternehmen. Denn das Umwandlungssteuergesetz fingiert im Fall des Formwechsels einen Vermögensübergang von einer Kapitalgesellschaft auf ein Personenunternehmen.
Der Gewerbesteuer unterliegt jedoch nur der Gewinn, der den veräußerten Kommanditanteil betrifft. Nicht der Besteuerung unterliegt der Gewinn, der auf das Sonderbetriebsvermögen entfällt, a.A. FG Mecklenburg-Vorpommern vom 11.08.2021 – 2 K 194/19.
Dem liegt zu Grunde, dass das erst im Zuge der Umwandlung oder nach dieser gebildetes Betriebsvermögen nicht der Besteuerung im Rahmen des § 18 Abs. 3 S. 1 UmwStG unterliegt. Das ergibt sich aus dem Sinn und Zweck der Vorschrift, deren Zweck darin besteht, eine Umwandlung zum Zwecke der anschließenden gewerbesteuerfreien Veräußerung vorzunehmen. Soweit allerdings neues Betriebsvermögen erst nach der Umwandlung entsteht, besteht die Gefahr der Umwandlung zum Zwecke der Vermeidung einer Gewerbesteuerbelastung nicht. An der abweichenden Ansicht im obiter dictum in der Entscheidung BFH vom 16.12.2009 – IV R 22/08, BStBl. 2010 II 736 hält der BFH nicht fest.
Soweit die Finanzverwaltung, BMF-Schreiben vom 11.11.2011, BStBl. 2011 I 1314, Rz. 18.09, und das FG Münster vom 09.06.2016 – 6 K 1314/15 G, F, eine abweichende Ansicht vertreten, lässt sich diese auch nicht dadurch rechtfertigen, dass der Gesetzgeber den Anwendungsbereich des § 18 Abs. 3 UmwStG gegenüber demjenigen des bisherigen § 18 Abs. 4 UmwStG a.F. habe erweitern wollen. Denn soweit das Betriebsvermögen erst mit der Umwandlung begründet wurde, handelt es sich gerade nicht um Betriebsvermögen, das im Betrieb der übernehmenden Personengesellschaft bereits vorhanden war. Nichts anderes ergibt sich aus der Tatsache, dass nach § 18 Abs. 3 S. 1 UmwStG nicht die historischen stillen Reserven, die bei der Umwandlung vorhanden waren, sondern die stillen Reserven bei Auflösung oder Veräußerung vorhanden sind versteuert werden. Denn diese Rechtsfolge tritt nur für das Betriebsvermögen ein, das vom sachlichen Anwendungsbereich des § 18 Abs. 3 UmwStG umfasst ist.
Geschützt: § 10a GewStG: Übergang eines vortragsfähigen Gewerbeverlustes von einer Kapitalgesellschaft auf eine Personengesellschaft bei Einbringung des Betriebes nach § 24 UmwStG
Geschützt: § 10a GewStG: einbringungsbedingter Gewerbeverlust
§ 10a GewStG: Auswirkungen der Abspaltung einer Mitunternehmerschaft auf den gewerbesteuerlichen Verlustvortrag der Mitunternehmerschaft
BFH vom 12.11.2020 – IV R 29/18, BStBl. 2021 II 722
Vortragsfähige Fehlbeträge sind nach § 10a S. 6 GewStG gesondert festzustellen.
Vortragsfähige Fehlbeträge sind gemäß § 10a S. 7 GewStG die nach der Kürzung des maßgebenden Gewerbeertrages nach § 10a S. 1 und 2 GewStG zum Schluss des Erhebungszeitraums verbleibenden Fehlbeträge.
Die Inanspruchnahme des Verlustvortrages nach § 10a GewStG setzt neben Unternehmens- auch Unternehmeridentität voraus.
Die Unternehmeridentität setzt voraus, dass der Steuerpflichtige, der den Verlustabzug in Anspruch nimmt, den Gewerbeverlust zuvor in eigener Person erlitten hat, BFH vom 11.10.2012 – IV R 3/09, BStBl. 2013 II 176.
Das ist beim Einzelunternehmen der Einzelunternehmer. Im Fall einer Mitunternehmerschaft sind das die einzelnen mitunternehmerisch verbundenen Personen, BFH vom 03.05.1993 – GrS 3/92, BStBl. 1993 II 616.
Mit dem Ausscheiden einer mitunternehmerisch verbundenen Person aus einer Mitunternehmerschaft fällt der auf diese Person entfallende Verlustvortrag verloren, BFH vom 11.10.2012 – IV R 3/09, BStBl. 2013 II 176.
Spaltet also eine Kapitalgesellschaft eine von ihr gehaltene mitunternehmerische Beteiligung auf eine andere Kapitalgesellschaft ab, entfällt der auf sie entfallenden Verlustvortrag.
Im Fall der Abspaltung einer mitunternehmerischen Beteiligung kann die Mitunternehmerschaft zudem sowohl aus § 10a S. 10 1. HS GewStG i.V.m. § 8c Abs. 1 S. 5 KStG (Konzernklausel) bzw. § 8c Abs. 1 S. 5 KStG analog keine Fortführung eines Verlustvortrages herleiten, der wegen fehlender Unternehmereigenschaft entfallen ist. Zwar findet nach § 10a S. 1 1. HS GewStG § 8c KStG auf die gewerbesteuerlichen Fehlbeträge entsprechend anwendbar. Die Regelung erfasst lediglich Fehlbeträge von Körperschaften, um diese in gleicher Weise einzuschränken, wie im Körperschaftsteuerrecht.
[Hinweis: § 8c KStG geht auf die Rechtsprechung des BFH zum Mantelkauf nach § 8 Abs. IV KStG zurück.]
Ausweislich der Gesetzesbegründung erfasst die Regelung des § 10a S. 10 2. HS GewStG nur auf Verluste der Körperschaft selbst und nicht die Verluste auf Ebene einer nachgeordneten Personengesellschaft. [Hinweis: Damit sollte vermieden werden, dass Verluste einer Kapitalgesellschaft auf eine Personengesellschaft übergeleitet und durch Weitergabe der mitunternehmerischen Beteiligung fungibel werden.]
Nichts anders ergibt sich aus umwandlungssteuerrechtlichen Regelungen.
So betrifft § 19 Abs. 1 UmwStG dem Wortlaut nach nur die an der Umwandlung beteiligten Körperschaften. Der Verlustvortrag der Mitunternehmerschaft, deren Anteile Gegenstand der Umwandlung waren, findet die Regelung jedoch keine Anwendung. Die Regelung des § 19 Abs. 2 UmwStG erfasst ihrem Wortlaut nach nur die vortragsfähigen Fehlbeträge der übertragenden Körperschaft.
[Hinweis: Offen ist bisweilen, ob die Erkenntnis der Rechtsprechung, dass Träger des gewerbesteuerlichen Verlustvortrages der Mitunternehmerschaft die mitunternehmerisch beteiligte Person ist, in diesem Zusammenhang außer Acht gelassen werden kann.]
Nichts anders ergibt sich aus § 19 Abs. 1 i.V.m. § 12 Abs. 3 2. HS, § 4 Abs. 2 S. 1 UmwStG.
§ 2 Abs. 4 S. 3 UmwStG: Anwendung der temporären Verlustabzugsbeschränkung im Rahmen der Gewerbesteuer
FG Berlin-Brandenburg vom 22.10.2020 – 10 K 10192/19, DStRE 2021, 1194
Nach § 10a GewStG wird der maßgebende Gewerbeertrag (§ 10 GewStG) um Fehlbeträge gekürzt, die sich bei der Ermittlung des maßgebenden Gewerbeertrages für die vorangegangenen Erhebungszeiträume ergeben haben, soweit sie nicht bei der Ermittlung des maßgebenden Gewerbeertrages vorangegangener Erhebungszeiträume berücksichtigt worden sind. Die Höhe der vortragsfähigen Fehlbeträge ist nach § 10a S. 6 GewStG gesondert festzustellen.
Nach § 2 Abs. 4 S. 3 UmwStG ist der Ausgleich oder die Verrechnung von positiven Einkünften des übertragenden Rechtsträgers im Rückwirkungszeitraum mit verrechenbaren Verlusten, verbleibenden Verlustvorträgen, nicht ausgeglichenen negativen Einkünften und einem Zinsvortrag des übernehmenden Rechtsträgers nicht zulässig.
Gegen die Anwendung der temporären Verlustabzugsbeschränkung des § 2 Abs. 4 S. 3 UmwStG im Rahmen der gewerbesteuerlichen Verlustverrechnung spricht der Wortlaut der Norm, da die in § 2 Abs. 4 S. 3 GewStG verwendeten Begriffe in § 10a GewStG nicht enthalten sind. Dieser Befund bestätigt sich im Gesamtüberblick des Umwandlungssteuergesetzes, das an verschiedenen Stellen ausdrücklich auf die Gewerbesteuer Bezug nimmt und in diesem konkreten Fall gerade nicht. Dem Schweigen des Gesetzes kommt mithin eine eigene Aussagekraft zu.
[Hinweis: Die temporäre Verlustausgleichsbeschränkung im Jahr der Einbringung führt jedoch nicht zum endgültigen Wegfall der Verlustnutzung, sondern nur zu einer Verlagerung in Form eines Verlustvortrages. Der Verlust kann daher mit Gewinnen in der folgenden Periode verrechnet werden.]
[Hinweis: Der Anwendungsbereich der Verlustabzugsbeschränkung des § 2 Abs. 4 S. 3 UmwStG umfasst nicht für Verluste des übernehmenden Rechtsträgers, die auf die Bildung eines Investitionsabzugsbetrages nach § 7g EStG beruhen. Anderenfalls würde der Zwecke des § 7g EStG bestimmten Unternehmen einen Liquiditätsvorteil zu gewähren nicht erreicht.]
[Hinweis: Der Rückwirkungszeitraum des § 2 Abs. 4 S. 3 UmwStG beginnt mit Ablauf des steuerlichen Übertragungsstichtages und endet mit Ablauf des Tages der Eintragung in das Handelsregister.]
§ 7 S. 1 GewStG: keine Gewerbesteuerpflicht des Einbringungsgewinns II, § 22 Abs. 2 UmwStG 2006
BFH vom 11.07.2019 – I R 13/18, BStBl. 2022 II 91
[Vorinstanz: FG Schleswig-Holstein vom 21.03.2018 – 1 K 1/16, NWB RAAAG-81453]
Erfolgt u.a. eine Sacheinlage von Kapitalgesellschaftsanteilen gegen Gewährung neuer Anteile an dem übernehmenden Rechtsträger zu einem Wert unterhalb des gemeinen Wertes und veräußert der übernehmende Rechtsträger die eingelegten Anteile innerhalb einer Frist von sieben Jahren nach dem Einbringungszeitpunkt, ist der Gewinn aus der Einbringung rückwirkend im Wirtschaftsjahr der Einbringung als Gewinn des Einbringenden zu versteuern (Einbringungsgewinn II, § 22 Abs. 2 UmwStG 2006).
Das Finanzamt vertrat im Entscheidungsfall die Ansicht, dass der Einbringungsgewinn II selektiv die Veräußerung der miteingebrachten Kapitalgesellschaftsanteile und nicht die Veräußerung des gesamten Mitunternehmeranteils besteuere. Besteuerungsrelevant sei daher das Einzelwirtschaftsgut (Kapitalgesellschaftsbeteiligung), auch wenn dieses ursprünglich zu einer Sachgesamtheit (Mitunternehmeranteil) gehört habe. Das gelte auch für Kapitalgesellschaftsbeteiligungen, die dem Sonderbetriebsvermögen II zuzurechnen seien.
Der BFH stellt dem entgegen jedoch darauf ab, dass die Sacheinlage den gesamten Mitunternehmeranteil umfasst hat und der Einbringende seine mitunternehmerschaftliche Betätigung mit der Einbringung einstellt. Die spätere Veräußerung der eingebrachte Kapitalgesellschaftsbeteiligung durch den übernehmenden Rechtsträger, die den Einbringungsgewinn II auslöst, ändert hieran nichts. Sie führt jedoch nach § 22 Abs. 2 UmwStG 2006 zur anteiligen Versagung des Buchwertansatzes und zur anteiligen Aufdeckung der stillen Reserven.
Für Zwecke der Gewerbesteuer stellt der BFH heraus, dass der nach einkommensteuerrechtlichen oder körperschaftsteuerrechtlichen Vorschriften ermittelte Gewinn nach § 7 S. 1 GewStG Ausgangsgröße der Besteuerung ist. Dieser ist jedoch zu modifiziern, um dem Charakter der Gewerbesteuer gerecht zu werden. Konkret bedeutet das, dass der ertragsteuerliche Gewinn um solche Bestandteile zu bereinigen ist, die mit dem Zweck der Gewerbesteuer als Sachsteuer nicht übereinstimmen. Hierbei ist zu berücksichtigen, dass der Fiskalzweck der Gewerbesteuer als einer auf den tätigen Betrieb bezogenen Sachsteuer es gebietet, dass Gewinne auszuscheiden sind, wenn diese aus der Aufgabe oder Veräußerung des Gewerbebetriebes, eines Teilbetriebes oder des Mitunternehmeranteils beruhen, wenn damit die endgültige Einstellung der gewerblichen Betätigung des (Mit-)Unternehmers verbunden ist. Das gilt nicht in den Fällen des § 7 S. 2 GewStG.
Die Sacheinlage nach § 20 Abs. 2 UmwStG 2006 durch eine natürliche Person erfüllt diese Voraussetzungen. Gleich welcher Wert in diesem Fall zum Ansatz kommt und ob dieser Wert bereits im Rahmen der Sacheinlage oder rückwirkend als Einbringungsgewinn II zur Anwendung gelangt, unterliegt der Vorgang nicht der Gewerbesteuer, da der ertragsteuerliche Gewinn im Rahmen der Modifikationen im Rahmen des § 7 S. 1 GewStG auszuscheiden ist.
Die Entscheidung wurde durch die Finanzverwaltung bisher nicht veröffentlich, so dass unklar ist, ob die Finanzverwaltung der Rechtsprechung folgt.
§ 10a GewStG: Übergang des Gewerbeverlustes bei Einbringung eines Betriebes durch eine Kapitalgesellschaft in eine Mitunternehmerschaft
FG Baden-Württemberg vom 30.01.2017 – 10 K 3703/14, EFG 2017, 1604
aufgehoben durch BFH vom 17.01.2019 – III R 35/17, BStBl. 2019 II 407
Der Gewerbesteuer unterliegt nach § 6 GewStG der Gewerbeertrag. Dieser bestimmt sich gemäß § 7 S. 1 GewStG nach den Vorschriften des Einkommen- und Körperschaftsteuerrechts für die Ermittlung des Gewinns, der für gewerbesteuerliche Zwecke zu modifizieren und um Hinzurechnungen nach § 8 GewStG zu vermehren und um Kürzungen nach § 9 GewStG zu vermindern ist.
Der so ermittelte maßgebende Gewerbeertrag wird nach § 10a S. 1 GewStG um die Fehlbeträge gekürzt, die sich bei der Ermittlung des maßgebenden Gewerbeertrages für die vorangegangenen Erhebungszeiträume ergeben haben, soweit die Fehlbeträge nicht bei der Ermittlung des Gewerbeertrages für die vorangegangenen Erhebungszeiträume berücksichtigt worden sind. Bei der Kürzung sind die betragsmäßigen Beschränkung des § 10a S. 2 GewStG zu beachten.
Die Kürzung des Gewerbeertrags um Fehlbeträge setzt nach ständiger höchstrichterlicher Rechtsprechung die Unternehmensidentität und die Unternehmeridentität voraus, BFH vom 24.04.2014 – IV R 34/10, BStBl. 2017 II 233.
Unternehmensidentität bedeutet, dass die steuerpflichtige Person, die den Abzug des Fehlbetrages in Anspruch nimmt, den Gewerbeverlust zuvor in eigener Person erlitten hat. Die steuerpflichtige Person muss danach sowohl zur Zeit der Verlustentstehung als auch im Jahr der Entstehung des positiven Gewerbeertrages Unternehmensinhaber gewesen sein, BFH vom 11.10.2012 – GrS 3/92, BStBl. 1993 II 616.
Ertragsteuerlich sind einzelunternehmisch tätige Personen ebenso wie mitunternehmerisch verbundene Personen diejenigen, die die Einkünfte aus dem Unternehmen beziehen. Sie sind damit sachlich gewerbesteuerpflichtigt und die Träger von Fehlbeträgen, BFH vom 11.10.2012 – GrS 3/92, BStBl. 1993 II 616. Das Recht zur Kürzung des Fehlbetrages steht damit nicht der Mitunternehmerschaft, sondern den an ihr mitunternehmerisch beteiligten Personen zu, BFH vom 16.06.2011 – IV R 11/08, BStBl. 2011 II 903.
Im Fall der Einbringung eines gewerblichen Betriebes in eine Mitunternehmerschaft führt das dazu, dass ein bestehender Fehlbetrag, der für die einbringenden Person festgestellt wurde, von dieser bei der Mitunternehmerschaft gekürzt werden kann, soweit der Gewerbeetrag auf die einbringende Person entfällt, BFH vom 11.10.2012 – GrS 3/92, BStBl. 1993 II 616. Zum Ende des ersten Erhebungszeitraums nach der Einbringung ist der Fehlbetrag bei der Mitunternehmerschaft nach § 10a S. 6 GewStG festzustellen.
Unternehmensidentität ist gegeben, wenn der Gewerbebetrieb im Jahr der Entstehung des Fehlbetrages wie auch im Jahr der Kürzung in identischer Form bestanden hat, BFH vom 07.08.2008 – IV R 86/05, BStBl. 2012 II 145. Das ergibt sich aus dem Charakter der Gewerbesteuer als Objektsteuer, BFH vom 28.04.1977 – IV R 165/76, BStBl. 1977 II 666. Ein gewerbesteuerliche Fehlbetrag kann daher nicht von einem Betrieb auf einen anderen Betrieb übergehen. Mit dem Ende der sachlichen Steuerpflicht entfällt die Unternehmensidentität und damit der Fehlbetrag. Sie besteht jedoch fort, solange der nämliche Unternehmensgegenstand nicht entfallen ist, BFH vom 07.09.2016 – IV R 31/13, BFHE 255, 266. Maßgebliche Kriterien sind die Art der Betätigung, der Kunden- und Lieferantenkreis, die Arbeitnehmerschaft sowie Umfang und Zusammensetzung des Aktivvermögens, BFH vom 16.04.2002 – VIII R 16/01, BFH/NV 2003, 81. Bei Kapitalgesellschaften ist jedoch zu beachten, dass die Tätigkeit der Kapitalgesellschaft nach § 2 Abs. 2 S. 1 GewStG stets und in vollem Umfang als Gewerbebetrieb gilt.
Im Fall der Einbringung ist das Merkmal der Unternehmensidentität auch dann von Bedeutung, wenn die Einbringung durch eine Kapitalgesellschaft erfolgt. Dem steht auch nicht entgegen, dass die Kapitalgesellschaft nach § 2 Abs. 2 S. 1 GewStG stets und in vollem Umfang Gewerbebetrieb ist. Maßgeblich ist vielmehr die aufnehmende Personengesellschaft, für die Grundsätze der Unternehmensidentität uneingeschränkt gelten.
§ 10a GewStG: Beteiligung eines Kommanditisten als atypisch stiller Gesellschafter
BFH vom 24.04.2014 – IV R 34/10, BStBl. 2017 II 233
[Vorinstanz: FG Köln vom 14.07.2010 – 4 K 3505/07, EFG 2011, 1083]
Der Gewerbesteuer unterliegt nach § 6 GewStG der Gewerbeertrag. Dieser bestimmt sich gemäß § 7 S. 1 GewStG nach den Vorschriften des Einkommen- und Körperschaftsteuerrechts für die Ermittlung des Gewinns, der für gewerbesteuerliche Zwecke zu modifizieren und um Hinzurechnungen nach § 8 GewStG zu vermehren und um Kürzungen nach § 9 GewStG zu vermindern ist.
Der so ermittelte maßgebende Gewerbeertrag wird nach § 10a S. 1 GewStG um die Fehlbeträge gekürzt, die sich bei der Ermittlung des maßgebenden Gewerbeertrages für die vorangegangenen Erhebungszeiträume ergeben haben, soweit die Fehlbeträge nicht bei der Ermittlung des Gewerbeertrages für die vorangegangenen Erhebungszeiträume berücksichtigt worden sind. Bei Mitunternehmerschaften ist nach § 10a S. 4 GewStG der sich für die Mitunternehmerschaft insgesamt ergebende Fehlbetrag entsprechend dem sich aus dem Gesellschaftsvertrag ergebenden allgemeinen Gewinnverteilungsschlüssel zuzurechnen. Vorabgewinne sind nicht zu berücksichtigen. Die vortragsfähigen Fehlbeträge sind nach § 10a S. 6 GewStG gesondert festzustellen und nur soweit sie gesondert festgestellt wurden, bei der Ermittlung des maßgebenden Gewerbeertrages des folgenden Erhebungszeitraumes zu berücksichtigen. Die Kürzung des maßgebenden Gewerbeertrages erfolgt nach § 10a S. 2 GewStG bis zum Betrag von EUR 1 Mio. uneingeschränkt und darüber hinaus in Höhe von bis zu 60 % um nicht berücksichtigte Fehlbeträge der vorangegangenen Erhebungszeiträume. Die nach der Kürzung des maßgebenden Gewerbeertrages verbleibenden Fehlbeträge sind nach § 10a S. 7 GewStG zu Schluss des Erhebungszeitraumes gesondert festzustellen.
Bringt eine Personengesellschaft ihren Gewerbebetrieb in eine andere Personengesellschaft ein, können vortragsfähige Verluste bei fortbestehender Unternehmensidentität mit dem Teil des Gewerbeertrages der Untergesellschaft verrechnet werden, der auf die Obergesellschaft entfällt.
Mit dem auf andere Gesellschafter der Untergesellschaft einfallenden Teil des Gewerbeertrags können Verluste aus der Zeit vor der Einbringung auch dann nicht verrechnet werden, wenn ein Gesellschafter der Obergesellschaft zugleich Gesellschafter der Untergesellschaft ist.
Beteiligt sich ein Kommanditist später auch atypisch still am Geschäftsbetrieb der Kommanditgesellschaft ist das ertragsteuerlich als Einbringung des Betriebes der Kommanditgesellschaft in die atypisch stille Gesellschaft mit der Folge zu werten, dass eine doppelstöckige Mitunternehmerschaft entsteht. Der gesondert für die Kommanditgesellschaft festgestellte Gewerbeverlust geht in diesem Fall auf die atypisch stille Gesellschaft über. Soweit an der atypisch stillen Gesellschaft die Kommanditgesellschaft beteiligt ist, scheidet eine Verlustnutzung aus.