Kategorie: § 09 GewStG – Kürzungen

§ 9 Nr. 1 S. 5 Nr. 1 GewStG: Verpachtung durch eine Personengesellschaft an gewerbliche Schwesterpersonengesellschaft

BFH vom 01.06.2022 – III R 3/21

Bemessungsgrundlage der Gewerbesteuer ist nach § 6 GewStG der Gewerbeertrag. Nach § 7 S. 1 GewStG ist der Gewerbeertrag, der nach einkommensteuerrechtlichen und körperschaftsteuerrechtlichen Vorschriften ermittelte Gewinn, der um die Hinzurechnungen und Kürzungen korrigiert und für gewerbesteuerlichen Zwecke modifiziert ist.

Nach § 9 Nr. 1 S. 2 GewStG ist Unternehmen, die ausschließlich eigenen Grundbesitz verwalten und nutzen, die erweiterte Grundbesitzkürzung eröffnet. Diese ist jedoch nach § 9 Nr. 1 S. 5 Nr. 1 GewStG ausgeschlossen, wenn der Grundbesitz ganz oder zum Teil dem Gewerbebetrieb eines Gesellschafters oder Genossen dient. In diesem Fall liegt dem Grunde nach keine rein vermögensverwaltende Tätigkeit vor, die aufgrund der Rechtsformwahl der Gewerbesteuer unterliegt. Ohne die Zwischenschaltung der grundbesitzenden Gesellschaft wäre der Grundbesitz dem Gewerbebetrieb des Gesellschafters oder Genossen zuzurechnen und die Grundstückserträge würden in den Gewerbebetrieb des Gesellschafters oder Genossen einfließen, BFH vom 17.01.2006 – VIII R 60/02, BStBl. 2006 II 434.

Gesellschafter oder Genosse einer grundbesitzenden Gesellschaft ist die gesellschaftsrechtlich beteiligte Person.

Gewerbebetrieb des Gesellschafters oder Genossen ist zum einen der unmittelbare Gewerbebetrieb dieser Person. Zum anderen ist auch der Gewerbebetrieb einer Mitunternehmerschaft, an der der Gesellschafter oder Genossen mitunternehmerisch beteiligt ist, Gewerbebetrieb im Sinne der Norm. Auf Art und Umfang der Beteiligung kommt es nicht an, BFH vom 22.01.2009 – IV R 80/06, BFH/NV 2009, 1279. Denn jeder Mitunternehmer kann zusammen mit den anderen Mitunternehmern jeweils als Unternehmer des ganzen Gewerbebetriebes betrachtet werden, BFH vom 18.12.1974 – I R 10/73, BStBl. 1975 II 268. Das gilt jedenfalls für persönliche haftende Gesellschafter, BFH vom 07.08.2008 – IV R 36/07, BStBl. 2010, 988 und zwar auch dann, wenn er nicht am Vermögen oder dem Gewinn und Verlust beteiligt ist. Im Übrigen kann bei lediglich äußerst geringer Beteiligung an der mietenden Gesellschaft eine Ausnahme im Sinne einer Bagatellregelung erwogen werden, BFH vom 26.06.2007 – IV R 9/05, BStBl. 2007 II 893.

Der Grundbesitz dient dem Gewerbebetrieb des Gesellschafters, wenn er diesem bereits allgemein von Nutzen ist, BFH vom 18.12.2014 – IV R 50/11, BStBl. 2015 II 597. Keine notwendige Voraussetzung ist das Vorliegen eines Miet- oder Pachtvertrages.

Unerheblich ist die Art und der Umfang des überlassenen Grundbesitzes.

Rechtsfolge des § 9 Nr. 1 S. 5 Nr. 1 GewStG ist der Ausschluss der Anwendung der erweiterten Kürzung in vollem Umfang und nicht nur in dem Umfang, wie die Beteiligung des Gesellschafters oder Genossen reicht.

§ 9 Nr. 1 S. 2 GewStG: Billigkeitsregelungen im Rahmen der Überlassung von (möblierten) Wohnungen an vor dem Krieg in der Ukraine Geflüchtete

gleichlautende Ländererlassen vom 31.03.2022, FR 2022, 376

Die erweiterte Grundbesitzkürzung nach § 9 Nr. 1 S. 2 GewStG setzt voraus, dass die steuerpflichtige Person ausschließlich eigenen Grundbesitz verwaltet und nutzt.

Soweit neben dem Grundbesitz auch bewegliche Sachen Gegenstand der Verwaltung und Nutzung sind, scheidet die erweiterte Kürzung wegen des Verstoßes gegen das Ausschließlichkeitsprinzip aus.

Durch die Einführung einer Bagatellgrenze in § 9 Nr. 1 S. 3 lit. c GewStG ist die strikte Ausschließlichkeit aufgeweicht worden. Außerhalb dieser Bagatellgrenze bleibt die Ausschließlichkeit jedoch bestehen. Von der Bagatellgrenze erfasst sind unmittelbare Vertragsbeziehungen mit den mietenden Personen. Soweit mittelbar Vertragsbeziehungen zu den mietenden Personen bspw. im Rahmen einer zwischenmietenden Person bestehen, findet die Bagatellgrenze keine Anwendung.

Überlässt nun eine steuerpflichtige Person möblierten Wohnraum kann das weiterhin zum Ausschluss der erweiterten Grundbesitzkürzung führen.

Aus Billigkeitsgründen wird die Finanzverwaltung bei der entgeltlichen Überlassung möblierten Wohnraums an vor dem Krieg in der Ukraine Geflüchteten bis 31.12.2022 nicht auf den Tatbestand der Gewerblichkeit prüfen.

[Hinweis: Um dem Zweck der Billigkeitsregelung gerecht zu werden, wird die Finanzverwaltung auch nicht prüfen dürfen, ob das ein Verstoß gegen das Ausschließlichkeitsgebot durch die entgeltliche oder unentgeltliche Überlassung der Einrichtungsgegenstände vorliegt.]

Darüber hinaus sind sonstige Unterstützungsleistungen, wie bspw. die entgeltliche Zurverfügungstellung von Nahrungsmitteln, Hygieneartikeln oder Kleidung, nur kürzungsunschädlich, wenn sie die Bagatellgrenze nach § 9 Nr. 1 S. 3 lit. c GewStG nicht übersteigen.

[Hinweis: Die Formulierung deutet darauf hin, dass die entgeltliche Überlassung von möbliertem Wohnraum bei der Berechnung der Bagatellgrenze unberücksichtigt bleibt.]

Aus Billigkeitsgründen gelten Kriegsflüchtlinge aus der Ukraine als (mittelbare) Mieter im Sinne des § 9 Nr. 1 S. 3 lit. c GewStG, wenn die Wohnungen an z.B. juristische Personen des öffentlichen Rechtes vermietet und von diesen an die Geflüchteten überlassen werden.

[Hinweis: Offen bleibt daher die Frage, ob auch mittelbare Mieter Mieter im Sinne des § 9 Nr. 1 S. 3 lit. c GewStG sind.]

§ 9 Nr. 1 S. 2 GewStG: Originär gewerbliche Tätigkeit; Überschreitung der Grenzen der schlichten Vermögensverwaltung

FG Berlin-Brandenburg vom 18.01.2022 – 8 K 8008/21, NWB IAAAI-57928

Die erweiterte Grundbesitzkürzung nach § 9 Nr. 1 S. 2 GewStG ist auf Antrag zu gewähren, wenn die steuerpflichtige Person ausschließlich eigenen Grundbesitz verwaltet und nutzt.

Der Begriff der Verwaltung und Nutzung entspricht dem ertragsteuerlichen Begriff der Vermögensverwaltung. Denn Zweck der Vorschrift ist die Herbeiführung einer rechtsformneutralen Besteuerung. Ohne die erweiterte Grundbesitzkürzung unterlägen immobilienverwaltende Unternehmen der Einkommen- und Körperschaftsteuer sowie der Gewerbesteuer. Die private Investition in einen Immobilienbestand unterläge dem entgegen jedoch nicht der Gewerbesteuer.

[Hinweis: Vgl. Fuest/Hey/Spengel: Vorschläge für eine Reform der Immobilienbesteuerung, Ifo Schnelldienst 12/2021, S. 31 zur Richtigkeit der These von der Vermeidung der Doppelbesteuerung]

Keine Vermögensverwaltung im ertragsteuerlichen Sinne liegt vor, wenn im Einzelfall gewerblicher Grundstückshandel vorliegt. Dieser zeichnet sich durch die Nachhaltigkeit der Tätigkeit aus, die durch Wiederholungsabsicht gekennzeichnet ist. Das ist zuerst einmal der Fall, wenn ein einzelnes Objekt in der Absicht der gewinnbringenden Weiterveräußerung erworben oder bebaut wird, BFH vom 10.12.2001 – GrS 1/98, BStBl. 2002 II 291. Zudem hat die Rechtsprechung herausgearbeitet, dass die Veräußerung von mehr als drei Objekten innerhalb eines Zeitraums von fünf Jahren als gewichtiges Indiz für eine gewerbliche Tätigkeit anzusehen ist. Nur bei Vorliegen außergewöhnlicher Umstände kann die Gewerblichkeit ausgeschlossen sein. Bei einer Veräußerung von mehr als fünf Objekten innerhalb von drei Jahren ließe sich die Wiederholungsabsicht auch nicht widerlegen. Es sei dann unerheblich, ob Gründe wie die langfristige Finanzierung oder der Erwerb mit langjähriger Halteperspektive gegen eine Wiederholungsabsicht sprechen würden.

Nach Ansicht des Gerichts ist bei der Prüfung der Wiederholungsabsicht nicht auf die steuerpflichtige Person, sondern auf den Willen der geschäftsführenden Personen abzustellen. Dieser Wille der geschäftsführenden Personen ist – anders als die Haftung aber auch die Gewinnchancen – nicht abzuschirmen. Denn die Investitionsentscheidung trifft in diesem Fall nicht der Geschäftsführer der steuerpflichtigen Person, sondern die Geschäftsführung der Obergesellschaft. Die Objektgesellschaft führt nur noch den Willen der Obergesellschaft aus.

Ist eine Person also innerhalb einer Immobiliengruppe bei mehreren Objektgesellschaften geschäftsführend tätig (Personenidentität), spricht das Vorliegen der Wiederholungsabsicht bei einer Objektgesellschaft auch für eine Wiederholungsabsicht bei anderen Gesellschaften bei denen die Person geschäftsführend tätig ist.

Neben der Frage, ob der Anwendungsbereich der erweiterten Grundbesitzkürzung schon gar nicht eröffnet ist, weil die steuerpflichtige Person eine originär gewerbliche Tätigkeit in Form des gewerblichen Grundbesitzes ausübt, kann die erweiterte Grundbesitzkürzung auch deswegen ausgeschlossen sein, weil sich die konkrete Tätigkeit der steuerpflichtigen Person als Verstoß gegen das Ausschließlichkeitsprinzip zeigt, BFH vom 05.03.2008 – I R 56/07, BFH/NV 2008, 1359.

Die erweiterte Grundbesitzkürzung setzt nach § 9 Nr. 1 S. 2 GewStG voraus, dass die steuerpflichtige Person ausschließlich eigenen Grundbesitz verwaltet und nutzt. Dabei ist unter verwalten und nutzen eine vermögensverwaltende Tätigkeit im ertragsteuerlichen Sinn zu verstehen. Eine solche wird jedenfalls dann nicht ausgeübt, wenn die steuerpflichtige Person eine Tätigkeit ausübt, die nicht mehr vermögensverwaltend ist. Von einer privaten Vermögensverwaltung ist dabei nicht mehr auszugehen, wenn die Ausnutzung substantieller Vermögenswerte durch Umschichtung gegenüber der Nutzung von Vermögen im Sinne einer Fruchtziehung aus zu erhaltenden Substanzwerten entscheidend in den Vordergrund tritt.

§ 9 Nr. 1 S. 2 GewStG: Erstjahr

BFH vom 27.10.2021 – III R 7/19, BFH/NV 2022, 242

[Vorinstanz: FG Berlin-Brandenburg vom 10.12.2018 – 8 K 8131/17, EFG 2019, 1221]

Die Tätigkeit einer Kapitalgesellschaft gilt nach § 2 Abs. 2 S. 1 GewStG stets und in vollem Umfang als Gewerbebetrieb und löst damit eine Gewerbesteuerpflicht der Gesellschaft aus.

Die Gewerbesteuer bemisst sich nach dem Gewerbeertrag, § 6 GewStG. Dieser ermittelt sich nach § 7 S. 1 GewStG auf Grundlage des nach einkommen- und körperschaftsteuerlichen Vorschriften zu ermittelnden Gewinn, der entsprechend dem Wesen der Gewerbesteuer zu modifizieren ist, vermehrt um Hinzurechnungen nach § 8 GewStG und vermindert um Kürzungen nach § 9 GewStG.

Nach § 9 Nr. 1 S. 2 GewStG ist der Gewerbeertrag auf Antrag um den Teil zu kürzen, der auf die Verwaltung und Nutzung eigenen Grundbesitzes entfällt (erweiterte Grundbesitzkürzung).

Voraussetzung für die Gewährung der erweiterten Grundbesitzkürzung ist, dass das Unternehmen ausschließlich – auch in zeitlicher Hinsicht – eigenen Grundbesitz verwaltet und nutzt. Unschädlich ist, wenn neben der Verwaltung und Nutzung eigenen Grundbesitzes weitere aufgezählte Tätigkeiten verrichtet werden. Schädlich ist hingegen, wenn vor oder nach der Verwaltung und Nutzung eigenen Grundbesitzes eine der aufgezählten unschädlichen Tätigkeiten ausgeübt wird. Für den Fall der Tätigkeit nach Veräußerung des letzten Grundstücks ist das höchstrichterlich bereits durch BFH vom 20.01.1982 – I R 201/78, BStBl. 1982 II 477 entschieden worden. Im Entscheidungsfall endete der Erhebungszeitraum nach § 14 S. 3 GewStG mit der Veräußerung der letzten Immobilie nicht. Damit fehlte es an der zeitlichen Ausschließlichkeit der Verwaltung und Nutzung eigenen Grundbesitzes. Nichts anderes gilt für den Fall der Aufnahme der Tätigkeit. Beginnt der Erhebungszeitraum nach § 14 S. 3 GewStG für eine Kapitalgesellschaft bereits mit deren Eintragung im Handelsregister, da ihre Tätigkeitnach § 2 Abs. 2 S. 1 GewStG stets und in vollem Umfang als Gewerbebetrieb gilt, fehlt es auch insoweit an einer zeitlich ausschließlichen Verwaltung und Nutzung eigenen Grundbesitzes im Erstjahr.

§ 9 Nr. 1 S. 2 GewStG: Zur erweiterten Kürzung im Fall der Verwaltung und Nutzung eigenen Kapitalvermögens vor Beginn der Verwaltung und Nutzung eigenen Grundbesitzes

BFH vom 27.10.2021 – III R 7/19, NWB NAAAI-01616

[Vorinstanz: FG Berlin-Brandenburg vom 10.12.2018 – 8 K 8131/17, EFG 2019, 1221]

Die erweiterte Grundbesitzkürzung nach § 9 Nr. 1 S. 2 GewStG ist auf Antrag zu gewähren, wenn die steuerpflichtige Person ausschließlich eigenen Grundbesitz und daneben eigenes Kapitalvermögen verwaltet und nutzt.

Die Verwaltung und Nutzung eigenen Kapitalvermögens ist also nur dann unschädlich, wenn sie neben der Verwaltung und Nutzung eigenen Grundbesitzes erfolgt, nicht aber, wenn sie vor Beginn oder nach Ende einer solchen erfolgt.

Zudem ist die Ausschließlichkeit in qualitativer, quantitativer und zeitlicher Sicht zu verstehen. In zeitlicher Hinsicht bedeutet das, dass die Verwaltung und Nutzung des eigenen Grundbesitzes während des gesamten Erhebungszeitraum vorliegen muss. Das folgt aus dem Charakter der Gewerbesteuer als Jahressteuer, BFH vom 29.03.1973 – I R 199/72, BStBl. 1973 II 563.

Hinweis: Bei originär gewerblicher Tätigkeit beginnt der Erhebungszeitraum nach § 14 S. 3 GewStG erst mit der Aufnahme der werbenden Tätigkeit. In den Fällen des § 2 Abs. 2 S. 1 GewStG beginnt die sachliche Steuerpflicht und damit der Erhebungszeitraum mit der Eintragung der Gesellschaft Handelsregister.

Anders als im Rahmen der einfachen Grundbesitzkürzung nach § 9 Nr. 1 S. 1 GewStG kommt es nicht darauf an, dass der Grundbesitz schon zu Beginn des Kalenderjahres zum Betriebsvermögen gehört hat, so aber FG Berlin-Brandenburg vom 11.12.2018 – 8 K 8131/17, EFG 2019, 1221.

Damit ist die erweiterte Kürzung nicht zu gewähren, wenn die steuerpflichtige Person als Kapitalgesellschaft nach § 2 Abs. 2 S. 1 GewStG der Besteuerung unterliegt und bereits vor Erwerb der ersten Immobilie eigenes Kapitalvermögen verwaltet und nutzt und sei es nur in Form der verzinslichen Anlage der Stammeinlage.

§ 9 Nr. 1 S. 5 Nr. 2 GewStG: Überführung oder Übertragung durch Formwechsel

BFH vom 27.10.2021 – I R 39/19, BStBl. 2022 II 623

[Vorinstanz: FG Köln vom 11.07.2019 – 13 K 2469/17, DStRE 2019, 1337]

Die erweiterte Grundbesitzkürzung, also die Kürzung des Gewerbeertrages um den Betrag, der auf die Verwaltung und Nutzung eigenen Grundbesitzes entfällt, ist nach § 9 Nr. 1 S. 5 Nr. 2 GewStG ausgeschlossen, soweit der Gewerbeertrag Gewinne aus der Aufdeckung stiller Reserven aus Grundbesitz enthält, der innerhalb von drei Jahren vor der Aufdeckung der stillen Reserven zu einem unter dem Teilwert liegenden Wert in das Betriebsvermögen des aufdeckenden Gewerbebetriebes überführt oder übertragen worden ist, und soweit diese Gewinne auf bis zur Überführung oder Übertragung enstandenen stillen Reserven entfallen.

Die Begriffe Überführung und Übertragung in § 9 Nr. 1 S. 5 Nr. 2 GewStG sind dem entsprechend normspezifisch auszulegen. Damit ist im Fall der Besitzzeitanrechnung auf den Zugang zum Betriebsvermögen der übertragenden Gesellschaft abzustellen.

Die Überführung bzw. Übertragung des Betriebsvermögens zu einem Wert unterhalb des Teilwertes kann auch im Fall des Formwechsels vorliegen. Zwar fürhrt der Formwechsel zivilrechtlich nicht zu einem Rechtsträgerwechsel. Steuerrechtlich ist jedoch bereits zu § 25 UmwStG 1995 höchstrichterlich entschieden worden, dass ein Formwechsel ein tauschähnlicher entgeltlicher Rechtsträgerwechsel ist, BFH vom 19.10.2005 – I R 38/04, BStBl. 2006 II 568. Das gilt auch für Zwecke der Anwendung des § 9 Nr. 1 S. 5 Nr. 2 GewStG.

Im Rahmen des Formwechsel findet § 4 Abs. 2 S. 3 UmwStG 2006 nach § 25 S. 1 UmwStG 2006 wegen der Verweisung des entsprechend anwendbaren § 23 Abs. 1 UmwStG 2006 Anwendung.

Kommt es jedoch zur Besitzzeitanrechnung nach § 4 Abs. 2 S. 3 UmwStG 2006, ist die anzurechnenden Besitzzeit im Rahmen der Prüfung der Frist von drei Jahren zu berücksichtigen.

§ 9 Nr. 1 S. 2 GewStG: Versagung der erweiterten Grundbesitzkürzung im Fall der zeitlich begrenzten Eigentumsüberlassung von beweglichen Gegenständen (Inventarpensionsgeschäft)

FG Schleswig-Holstein vom 29.09.2021 – 4 K 36/20, NWB OAAAH-94635

Nach § 9 Nr. 1 S. 2 GewStG tritt auf Antrag die sog. erweiterte Grundbesitzkürung an die Stelle der Kürzung nach S. 1.

Das setzt jedoch voraus, dass das steuerpflichtige Unternehmen lediglich eigenen Grundbesitz nutzt und verwaltet, wobei § 9 Nr. 1 S. 2 ff. GewStG bestimmte Aktivitäten als unschädliche Nebentätigkeiten ausdrücklich aufführt. Diese Aufzählung ist abschließend, BFH vom 14.06.2005 – VIII R 3/03, BStBl. 2005 II 778.

Der Begriff des Grundbesitzes im Sinne des § 9 Nr. 1 S. 2 GewStG ist derjenige des Bewertungsgesetzes, BFH vom 22.06.1977 – I R 50/75, BStBl. 1977 II 778.

Nach § 68 Abs. 1 S. 1 BewG umfasst das Grundvermögen den Grund und Boden, die Gebäude und die sonstigen Bestandteile sowie das Zubehör.

Nicht zum Grundvermögen zählen hiernach Maschinen und sonstige Vorrichtungen aller Art, die zu einer Betriebsanlage gehören (Betriebsvorrichtungen), § 68 Abs. 2 S. 1 Nr. 2 BewG. Hieran ändert auch die zivilrechtliche Eigenschaft einer Sache als wesentlicher Bestandteil einer anderen Sache nichts, BFH vom 24.03.2006 – III R 40/04, BFH/NV 2006, 2130.

Wesensmerkmal einer Betriebsvorrichtung ist, dass das Gewerbe damit unmittelbar betrieben wird. Zwischen Betriebsvorrichtung und Betriebsablauf muss ein ähnlich enger Zusammenhang bestehen, wie er üblicherweise bei Maschinen gegeben ist, BFH vom 28.02.2013 – III R 35/12, BStBl. 2013 II 606.

Es reich nicht aus, wenn eine Anlage für einen Betrieb lediglich nützlich oder notwendig oder gar gewerbpolizeilich vorgeschrieben ist.

Für die Qualifikation als Gebäudebestandteil oder Betriebsvorrichtungen ist entscheidend, ob eine unmittelbare Nutzung zur Ausübung des Gewerbes erfolgt, BFH vom 24.03.2006 – III R 40/04, BFH/NV 2006, 2130.

Werden im Rahmen der Nutzung und Verwaltung eigenen Grundbesitzes auch entsprechende Betriebsvorrichtungen überlassen, sperrt das die erweiterte Grundbesitzkürzung. Dabei ist es unerheblich aus welchem Grunde die Überlassung erfolgt. Sie kann in Form der unentgeltliche Leihe, der entgeltlichen Vermietung und auch in Form eines Pensionsgeschäftes erfolgen, bei dem Eigentum an einer Sache für einen bestimmten Zeitraum übertragen wird ohne dass das wirtschaftliche Eigentum in diesem Zeitraum übergeht.

§ 9 Nr. 1 S. 2 ff. GewStG: Betriebsaufspaltung – Beherrschungsidentität – Treuhand

BFH vom 20.05.2021 – IV R 31/19, FR 2022, 1074

Der Gewerbesteuer unterliegt der Gewerbeertrag, § 6 GewStG. Dieser bemisst sich nach § 7 S. 1 GewStG nach dem nach einkommen- und körperschaftsteuerlichen Vorschriften bestimmten Gewinn, der entsprechend dem Charakter des Gewerbesteuerrechts zu modifizieren und um Hinzurechnungen nach § 8 GewStG und Kürzungen nach § 9 GewStG zu mehren und zu vermindern ist.

Nach § 9 Nr. 1 S. 2 GewStG ist der Gewerbeertrag auf Antrag um den Teil des Gewerbeertrages zu kürzen, der auf die Verwaltung und Nutzung eigenen Grundbesitzes entfällt.

Voraussetzung für die Anwendung des § 9 Nr. 1 S. 2 GewStG ist entsprechend dem Zweck der Vorschrift, Gesellschaften, die strukturell Einkünfte aus Vermögensverwaltung erzielen, die jedoch aufgrund der gewählten Rechtsform der Gewerbesteuer unterliegen, den vermögensverwaltenden Gesellschaft gleich zu stellen und von der Gewerbesteuer zu entlasten.

Diese Entlastung ist jedoch ausgeschlossen, wenn die Tätigkeit der steuerpflichtigen Person die Grenzen der Gewerblichkeit überschreitet. Das ist u.a. dann der Fall, wenn einem grundbesitzenden Unternehmen im Rahmen der Merkmalszurechnung der Betriebsaufspaltung die Merkmale der gewerblichen Tätigkeit zuzurechnen sind.

Eine Betriebsaufspaltung setzt die sachliche und personelle Verflechtung voraus. In diesem Fall ist der Zweck der Besitzgesellschaft von vornherein nicht auf die Vermögensverwaltung, sondern auf die Teilnahme am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr und die Partizipation an der durch die Betriebsgesellschaft verwirklichten Wertschöpfung gerichtet.

Die sachliche Verflechtung ist gegeben, wenn funktional wesentliche Grundlagen durch das Besitzunternehmen an das Betriebsunternehmen überlassen werden.

Die personelle Verflechtung liegt vor, wenn die hinter dem Betriebs- und dem Besitzunternehmen stehenden Personen einen einheitlichen geschäftlichen Betätigungswillen haben. Dieser ist gegeben, wenn die Person oder die Personengruppe, die das Besitzunternehmen beherrscht auch in dem Betriebsunternehmen ihren Willen durchsetzen kann. Das Betriebsunternehmen kann daher die Nutzungsüberlassung nicht gegen den Willen des Besitzunternehmens beenden oder die inhaltliche Ausgestaltung der Besitzüberlassung verändern.

Diese Voraussetzung ist auch bei einer lediglich mittelbaren Beteiligung einer oder mehrerer Personen über eine zwischengeschaltete Kapitalgesellschaft an einem Betriebsunternehmen gegeben, BFH vom 14.08.1974 – I R 136/70, BStBl. 1975 II 112. Voraussetzung ist allein das Vorhandensein der ausreichenden Mehrheit der Stimmrechte, die eine Einflussnahme auch über zwischengeschaltete Gesellschaft möglich macht.

Neben der Beteiligung am Betriebsunternehmen bedarf es auch der Beteiligung an dem Besitzunternehmen. Wird dieses in der Rechtsform einen Personengesellschaft betrieben, ist auch dort die Mehrheit der Stimmrechte für eine Annahme einer Beherrschung von Bedeutung. Dabei sind Stimmrechte aus Anteilen, die die Person oder die Personengruppe treuhänderisch für andere hält und die vertraglichen Treuepflichten unterliegen, nicht einzubeziehen, BFH vom 17.03.1987 – VIII R 136/84, BStBl. 1987 II 858.