Kategorie: Rechtsprechung
Geschützt: § 9 Nr. 1 S. 2 GewStG: gewerbliche Nebenleistung in Form der Verschaffung von Dienstleistungen
§ 2 Abs. 1 S. 1 GewStG; § 15 Abs. 2 EStG: Vermietung von Containern
FG München vom 05.06.2024 – 9 K 1512/22, NWB WAAAJ-71449
Der Gewerbesteuer unterliegt nach § 2 Abs. 1 S. 1 GewStG der inländische stehende Gewerbebetrieb. Gewerbebetrieb ist nach § 2 Abs. 1 S. 2 GewStG das gewerbliche Unternehmen im Sinne des Einkommensteuerrechts. Da ist originär der Gewerbebetrieb nach § 15 Abs. 2 EStG.
Wird ein Totalgewinn erst unter Einbeziehung eines Gewinns aus der Veräußerung des Vermietungsgegenstand erzielt, liegen insgesamt gewerbliche Einkünfte vor, BFH vom 26.06.2007 – IV R 49/04, BStBl. 2009 II 289.
§ 2 Abs. 1 S. 1, 3 GewStG; § 9 Nr. 3 S. 1 GewStG: Inlandsbezug der Gewerbesteuer bei Bauausführungen im Inland
BFH vom 05.06.2024 – I R 32/20, NWB DAAAJ-78142
[Vorinstanz: FG Düsseldorf vom 28.05.2020 – 9 K 1904/18 G, EFG 2020, 1325]
Der Gewerbesteuer unterliegt nach § 2 Abs. 1 S. 1 GewStG der inländische stehende Gewerbebetrieb. Inländisch stehender Gewerbebetrieb ist derjenige, für den im Inland eine Betriebsstätte unterhalten wird, § 2 Abs. 1 S. 3 GewStG. Betriebsstätte in diesem Sinne ist die Betriebsstätte nach § 12 AO, BFH vom 13.09.2000 – X R 174/96, BStBl. 2001 II 734. Soweit in einem Abkommen zur Vermeidung einer Doppelbesteuerung eine Betriebsstättendefinition enthalten ist, kann diese für die Bestimmung der gewerbesteuerlichen Betriebsstätte nicht herangezogen werden, BFH vom 20.07.2016 – I R 50/15, BStBl. 2017 II 230. Betriebsstätte nach § 12 S. 1 AO ist jede fest Geschäftseinrichtung oder Anlage, die der Tätigkeit des Unternehmens dient. Eine solche setzt eine feste Beziehung zur Erdoberfläche voraus, die von gewisser Dauer ist, der Tätigkeit des Unternehmens dient und über die der Steuerpflichtige nicht nur vorübergehende Verfügungsmacht hat, BFH vom 02.04.2014 – I R 68/12, BStBl. 2014 II 875. Diese Voraussetzung erfüllen Grundstücke, die erworben, bebaut und weiterveräußert werden, BFH vom 02.04.2014 – I R 68/12, BStBl. 2014 II 875. Soweit die Voraussetzungen einer Bau- und Montagebetriebsstätte nach § 12 S. 2 Nr. 8 AO erfüllt sind, liegen auch diese Voraussetzungen vor.
Der Gewerbesteuer unterliegt nach § 6 GewStG der Gewerbeertrag. Dieser bestimmt sich gemäß § 7 S. 1 GewStG nach den Vorschriften des Einkommen- und Körperschaftsteuerrechts für die Ermittlung des Gewinns, der für gewerbesteuerliche Zwecke zu modifizieren und um Hinzurechnungen nach § 8 GewStG zu vermehren und um Kürzungen nach § 9 GewStG zu vermindern ist.
Sind damit bei der Ermittlung des Gewinn nach den Vorschriften des Einkommen- oder Körperschaftsteuergesetzes Einkünfte steuerbefreit, fließen diese nicht in die gewerbesteuerliche Bemessungsgrundlage ein, BFH vom 09.06.2010 – I R 107/09, BFHE 230, 35.
Nach § 9 Nr. 3 S. 1 GewStG ist Gewerbeertrag um den Teil des Gewerbeertrags eines inländischen Unternehmens zu kürzen, der auf eine nicht im Inland belegene Betriebsstätte dieses Unternehmens entfällt. Diese Regelung stellt im Wege der Kürzung nochmals klar, was sich schon aus der Steuerpflicht ergeben würde.
Die Kürzung wird auch nicht durch doppelbesteuerungsrechtliche Regelungen, die der Bundesrepublik Deutschland das Besteuerungsrecht zuweisen oder durch Ergebnisse grenzüberschreitender Betriebsprüfungen (joint audits) überlagert.
Geschützt: § 28 Abs. 1, § 30, § 33 Abs. 2 GewStG: Aufeinandertreffen von einfachen und mehrgemeindlichen Betriebsstätten; Zerlegung in besonderen Fällen
§ 9 Nr. 1 S. 2 GewStG: zwingend notwendiger Teil einer wirtschaftlich sinnvoll gestalteten Grundstücksverwaltung
FG Hamburg vom 15.05.2024 – 2 K 76/22, NWB EAAAJ-73344
Der Gewerbesteuer unterliegt nach § 6 GewStG der Gewerbeertrag. Dieser bestimmt sich gemäß § 7 S. 1 GewStG nach den Vorschriften des Einkommen- und Körperschaftsteuerrechts für die Ermittlung des Gewinns, der für gewerbesteuerliche Zwecke zu modifizieren und um Hinzurechnungen nach § 8 GewStG zu vermehren und um Kürzungen nach § 9 GewStG zu vermindern ist.
Nach § 9 Nr. 1 S. 2 GewStG ist der Gewerbeertrag auf Antrag um den Teil zu kürzen, der auf die Verwaltung und Nutzung eigenen Grundbesitzes entfällt (erweiterte Grundbesitzkürzung). Voraussetzung dafür ist, dass das Unternehmen ausschließlich eigenen Grundbesitz verwaltet und nutzt oder daneben Nebentätigkeiten ausübt, die im Gesetz ausdrückliche Erwähnung finden, sofern die Anwendung der erweiterten Grundbesitzkürzung nicht nach § 9 Nr. 1 S. 5 GewStG ausgeschlossen ist. Zweck der Regelung ist die Vermeidung einer Schlechterstellung einer grundbesitzenden Gesellschaft, die nur kraft ihrer Rechtsform der Gewerbesteuer unterliegt, gegenüber einer vermögensverwaltenden Gesellschaft.
Die Rechtsprechung versteht die Ausschließlichkeit in zweifacher Hinsicht. So ist die Ausschließlichkeit gegenständlich auf eigenen Grundbesitz und eigenes Kapitalvermögen begrenzt. Darüber hinaus ist sie nach Art, Umfang und Intensität der Tätigkeit darauf begrenzt, dass dieses Vermögen verwaltet oder genutzt wird, BFH vom 18.12.2019 – III R 36/17, BStBl. 2020 II 405.
Hinsichtlich der Bestimmung des Grundbesitzes ist auf das Bewertungsgesetz verwiesen, BFH vom 19.12.2023 – IV R 5/21, BFH/NV 2024, 584. Nach § 68 Abs. 1 Nr. 1 BewG gehören zum Grundvermögen der Grund und Boden, die Gebäude und die sonstigen Bestandteile sowie das Zubehör. Nicht zum Grundbesitz zählen Maschinen und sonstige Vorrichtungen aller Art, die zu einer Betriebsanlage gehören (Betriebsvorrichtung), auch wenn sie wesentlicher Bestandteil des Grundstücks im Sinne des § 94 BGB sind, § 68 Abs. 2 Nr. 2 BewG. Betriebsvorrichtung ist ein Gegenstand, durch den das Gewerbe unmittelbar betrieben wird.
Zur Abgrenzung von Gebäudebestandteilen und Betriebsvorrichtungen ist auf die Erfordernis im Rahmen der allgemeinen Nutzung des Gebäudes bzw. des Dienens im Rahmen des unmittelbaren Betreibens des Gewerbes abzustellen, BFH vom 19.12.2023 – IV R 5/21, BFH/NV 2024, 584. Ein unmittelbares Betreiben des Gewerbes setzt einen ähnlichen engen Zusammenhang zwischen Betriebsvorrichtung und Betriebsablauf voraus, wie er üblicherweise bei Maschinen gegeben ist. Nicht ausreichend ist hingegen die Nützlichkeit, die Notwendigkeit oder gar die diesbezüglichen gewerbepolizeilichen Vorgaben für den Betrieb.
Personenaufzüge und Rolltreppen dienen bei mehrgeschossigen Gebäuden der Benutzung des Gebäudes als Ersatz für Treppen und haben damit eine Gebäudefunktion. Sie sind daher keine Betriebsvorrichtungen. Lastenaufzüge haben hingegen eine betriebliche Funktion, BFH vom 11.04.2019 – III R 36/15, BStBl. 2019 II 705. Denn sie stehen in einem besonderen Verhältnis zu dem in dem Gebäude betriebenen Gewerbebetrieb, BFH vom 07.10.1977 – III R 48/76, BStBl. 1978 II 186. Das gilt auch für Paletten-Förderanlagen, die bei der Zwischenlagerung von Gütern eingesetzt werden, die im Betrieb Verwendung finden.
Soweit die Rechtsprechung eine Ausnahme von dem Erfordernis der Ausschließlichkeit dahingehend annimmt, dass dieses nicht verletzt ist, wenn die Betriebsvorrichtung zwingend notwendiger Teil einer wirtschaftlich sinnvoll gestalteten eigenen Grundstücksnutzung ist, BFH vom 15.06.2023 – IV R 6/20, BFH/NV 2023, 1190. Dabei wird zwingend notwendig in der Rechtsprechung als unentbehrlich verstanden, BFH vom 18.12.2019 – III R 36/17, BStBl. 2020 II 405. Ob eine Unentbehrlichkeit vorliegt ist anhand der Marktlage für vergleichbare Grundstücke festzustellen, BFH vom 11.04.2019 – III R 36/15, BStBl. 2019 II 705. Unerheblich ist dabei, welchen Einfluss das Vorhandensein auf den Betrieb der mietenden Partei hat, da sonst aus der Nutzung durch die mietende Partei die Unentbehrlichkeit zwingend erwachsen würde, FG Berlin-Brandenburg vom 22.11.2022 -6 K 6066/21, EFG 2023, 783. Unerheblich ist auch, ob das Vorhandensein in der Praxis üblicherweise gegeben ist und hieraus eine positive Ergebnisentwicklung für das Unternehmen gegeben ist, BFH vom 05.03.2008 – I R 56/07, BFH/NV 2008, 1359.
Diese Ausnahme liegt im Fall notwendiger Sondereinrichtungen im Rahmen der allgemeinen Wohnungswirtschaft, wie beispielsweise bei Heizungsanlagen, Gartenanlagen oder ähnlichen Anlagen, vor, BFH vom 18.12.2019 – III R 36/17, BStBl. 2020 II 405. Die Ausnahme ist jedoch nicht einschlägig, wenn hiermit positive Einkünfte generiert werden, da das Vorhandensein zweckmäßig ist. Dem entgegen ist eine Paletten-Förderanlage jedenfalls dann nicht zwingend notwendig, wenn auch ein Lastenaufzug vorhanden ist. Im Regelfall verfügen, nach Feststellungen des gerichtlich bestellten Sachverständigen, mehrgeschossige Gebäude zumeist nicht über eine Paletten-Förderanlage, sondern über einen Lastenaufzug. Unerheblich ist auch, dass die Miete für die Geschosse, die nur mittels Lastenaufzug zu erreichen sind, geringer ist, als für diejenigen, die ebenerdig liegen.
Nicht entscheidungserheblich war die Ansicht des FG Düsseldorf vom 23.11.2023 -14 K 1037/22/ G, F, EFG 2024, 311, dass bei einer schwer oder nur mit erheblichen Aufwand zu entfernende Anlage ein Indiz für eine zwingende Notwendigkeit vorliegt.
§ 28 Abs. 1 GewStG; § 173 Abs. 1 AO: Korrektur eines Zerlegungsbescheides bei nachträglich bekannt werdenden Tatsachen
BFH vom 15.05.2024 – IV R 22/21, BFH/NV 2024, 1129
[Vorinstanz: FG Düsseldorf vom 19.06.2020 – 3 K 2050/17 G, BB 2022, 1316]
Zerlegungsbescheide unterliegen der Änderung nach § 173 Abs. 1 AO, § 185 AO in Verbindung mit § 184 Abs. 1 S. 3 AO.
Hiernach sind Steuerbescheide aufzuheben oder zu ändern, soweit Tatsachen oder Beweismittel nachträglich bekannt werden, die zu einer höheren Steuer führen (Nr. 1), oder soweit Tatsachen oder Beweismittel nachträglich bekannt werden, die zu einer niedrigeren Steuer führen und den Steuerpflichtigen kein grobes Verschulden daran trifft, dass die Tatsachen oder Beweismittel erst nachträglich bekann werden (Nr. 2).
Insoweit ist jedoch zu beachten, dass bei der Änderung der Zerlegung die Erhöhung eines Zerlegungsanteils mit der Verminderung eines anderen Zerlegungsanteils einhergeht. Damit ist eine Differenzierung der Änderung zu Gunsten von derjenigen zu Ungunsten nicht vorzunehmen, so dass jede nachträglich bekannt gewordene Tatsache oder jedes nachträglich bekannt gewordene Beweismittel eine Korrektur des Zerlegungsbescheides rechtfertigt, wenn sich die Anteile an der Zerlegung ändern, und zwar ohne Rücksicht auf ein Verschulden der steuerpflichtigen Person, BFH vom 24.03.1992 – VIII R 33/90, BStBl. 1992 II 869. Es kommt auch nicht darauf an, dass das Finanzamt seinen Ermittlungspflichten ausreichend nachgekommen ist. Ungeschriebenes Tatbestandsmerkmal für eine Änderung nach § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO zu Lasten der steuerpflichtigen Person ist zwar, dass das nachträgliche Bekanntwerden einer Tatsache oder eines Beweismittels nicht auf einer Verletzung der der Finanzbehörden obliegenden Ermittlungspflichten beruht, sondern die steuerpflichtige Person ihrerseits ihren Mitwirkungspflichten voll genügt hat, BFH vom 11.11.1987 – I R 108/85, BStBl. 1988 II 115. In Zerlegungsfällen scheidet jedoch die Möglichkeit der Berücksichtigung von Ermittlungsmängeln des Finanzamtes zu Lasten der steuerpflichtigen Person aufgrund der Wechselwirkung der Änderung der Zerlegung aus, BFH vom 12.05.1992 – VIII R 45/90, BFH/NV 1993, 191.
Tatsache im Sinne des § 173 Abs. 1 AO ist jeder Lebenssachverhalt, der Merkmal oder Teilstück eines gesetzlichen Tatbestandes sein kann, also Zustände, Vorgänge, Beziehungen, Eigenschaften materieller oder immaterieller Art, BFH vom 19.02.2013 – IX R 24/12, BStBl. 2013 II 484. Keine Tatsache im Sinne der Norm sind Schlussfolgerungen aller Art, rechtliche Würdigungen und Bewertungen, Rechtsansichten und juristische Subsumtionen, bei denen aufgrund von Tatsachen anhand gestezlicher Vorschriften, ein bestimmter Schluss gezogen wird, BFH vom 27.01.2011 – III R 90/07, BStBl. 2011 II 543.
Schließen die hebeberechtigten Gemeinden und die steuerpflichtige Person eine Vereinbarung nach § 33 Abs. 2 GewStG über einen eigenen Zerlegungsmaßstab, erfüllt diese die Voraussetzungen einer Tatsache. Dabei kommt es nicht auf die Rechtsnatur der Vereinbarung nach § 33 Abs. 2 GewStG an, die höchstrichterlich ungeklärt ist.
Nachträglich werden Tatsachen oder Beweismittel bekannt, wenn deren Kenntnis nach em Zeitpunkt erlangt wird, in dem die Willensbildung über die Steuerfestsetzung abgeschlossen ist, BFH vom 22.04.2010 – VI R 40/08, BStBl. 2010 II 951. Grundsätzlich kommt es dabei auf den Wissenstand der zur Bearbeitung des Steuerfalls berufenen Dienststelle an, wobei aktenkundige Tatsachen stets als bekannt gelten, BFH vom 08.07.2015 – VI R 51/14, BStBl. 2017 II 13.
Die Änderung darf wegen nachträglich bekannt gewordener Tatsachen oder Beweismittel nur dann aufgehoben oder geändert werden, wenn die Finanzbehörde bei rechtzeitiger Kenntnis des wahren Sachverhalts in der ursprünglichen Veranlagung mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit zu einem anderen Ergebnis gelangt wäre, BFH vom 25.01.2017 – I R 70/15, BStBl. 2017 II 780. Nur dann ist die Unkenntnis der später bekannt gewordenen Tatsachen für die ursprüngliche Veranlagung ursächlich gewesen. Zur Beurteilung dieser Frage kann auf die Gesetzeslage, den Stand der Rechtsprechung des BFH sowie der für die Finanzbehörde bindenden Verwaltungsanweisungen abgestellt werden, BFH vom 27.01.2011 – III R 90/07, BStBl. 2011 II 543.
Die Änderung nach § 173 Abs. 1 AO findet ihre Begrenzung letztlich im Eintritt der Festsetzungsverjährung nach §§ 169ff. AO, die nach § 185 in Verbindung mit § 184 Abs. 1 S. 3 AO auch für Zerlegungsbescheide Anwendung findet. Die Festsetzungsfrist beträgt grundsätzlich vier Jahre, § 169 Abs. 2 S. 1 Nr. 2 AO. Sie beginnt mit Ablauf des Kalenderjahres, in dem die Zerlegungserklärung nach § 14a GewStG abgegeben wird, spätestens jedoch mit Ablauf des dritten Kalenderjahres, das auf das Kalenderjahr folgt, in dem die Gewerbesteuer entstanden ist, § 170 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 AO.
Wird vor Ablauf der Festsetzungsfrist mit einer Außenprüfung begonnen oder wird deren Beginn auf Antrag der steuerpflichtigen Person hinausgeschoben, so läuft die Festsetzungsfrist für die Steuern, auf die sich die Außenprüfung erstreckt oder im Fall der Hinausschiebung der Außenprüfung erstrecken sollte, nicht ab, bevor die aufgrund der Außenprüfung zu erlassenden Steuerbescheide unanfachtbar geworden sind oder nach Bekanntgabe der Mitteilung nach § 202 Abs. 1 S. 3 AO drei Monate verstrichen sind, § 171 Abs. 4 S. 1 AO.
Umfasst eine Prüfungsanordnung eine bestimmte Steuerart, § 194 Abs. 1 S. 2 AO, so unterliegen alle für diese Steuerart maßgeblichen Verhältnisse der Prüfung. Die lediglich auf die Gewerbesteuer bezogene Prüfungsanordnung betrifft auch die Zerlegung der Gewerbesteuer, BFH vom 13.05.1993 – IV R 1/91, BStBl. 1993 II 828. Soweit daneben die Prüfung der Gerwerbesteuerzerlegung nach §§ 28ff. GewStG oder die Prüfung der festzustellenden Fehlbeträge nach § 10a GewStG in der Prüfungsanordnung angeordnet werden, ist das überflüssig.
[Im Übrigen enthält die Entscheidung eine Auseinandersetzung mit der Problematik des Zusammentreffens einer einfachen Betriebsstätte mit einer mehrgemeindlichen Betriebsstätte auf dem Gebiet einer Gemeinde. Sie Entscheidung ist soweit inhaltgleich zur Entscheidung des BFH vom 15.05.2024 – IV R 21/21, BFH/NV 2024, 1156.
§ 3 Nr. 20 lit. e GewStG: Betreung von Suchtkranken
FG Köln vom 02.05.2024 – 15 K 1653/22
[Revision: X R 15/24]
Der Gewerbesteuer unterliegt nach § 2 Abs. 1 S. 1 GewStG der inländische stehende Gewerbebetrieb. Gewerbebetrieb ist nach § 2 Abs. 1 S. 2 GewStG das gewerbliche Unternehmen im Sinne des Einkommensteuerrechts. Das ist originär der Gewerbebetrieb nach § 15 Abs. 2 EStG.
Nicht zu den Einkünften aus Gewerbebetrieb im Sinne des § 15 Abs. 2 EStG zählen die Tätigkeiten, die zu Einkünften aus selbständiger Arbeit im Sinne des § 18 EStG führen. Diese Tätigkeiten sind in § 18 Abs. 1 EStG aufgelistet. Die Betreuung Suchtkranken fällt nicht hierunter. Sie gehören insbesondere nicht zum Tätigkeitsspektrum der Ausübung des Berufes eines Arztes, Heilpraktikers oder Krankengymnasten oder eines sonstigen, in § 18 Abs. 1 Nr. 1 S. 2 EStG aufgelisteten, Katalogberuf. Unerheblich ist in diesem Zusammenhang welche berufliche Qualifikation die Person hat, die die Tätigkeiten verrichtet. Maßgeblich ist die Tätigkeit als solche.
Soweit im Entscheidungsfall nach der Anamnese und dem Erstgespräch die weitere Betreuung durch fachlich vorgebildete Arbeitskräfte erfolgt, entspricht die Ausgestaltung des betrieblichen Ablaufes zudem nicht den Anforderungen des § 18 Abs. 1 Nr. 1 S. 3 EStG. Hiernach muss die steuerpflichtige Person leitend und eigenverantwortlich tätig sein.
Eine gewerbesteuerbare Tätigkeit kann jedoch u.a. unter den Voraussetzungen des § 3 Nr. 20 GewStG von der Gewerbesteuer befreit sein.
Die Befreiungsvorschrift des § 3 Nr. 20 GewStG ist rechtsformunabhängig ausgestaltet. Sie ist auf alle Einrichtungen anzuwenden, die die in § 3 Nr. 20 GewStG aufgelisteten Tätigkeiten ausüben. Sie ist damit auch einer ambulanten Pflegeeinrichtung im Sinne des § 71 Abs. 1 S. 1 SGB XI eröffnet. Denn diese dienen der Pflege und Versorgung bestimmter Personen im Sinne des § 3 Nr. 20 GewStG.
Weitere Voraussetzung des § 3 Nr. 20 lit. e GewStG ist es, dass Maßnahmen der Rehabilitation in der Einrichtungen vorgenommen werden. Hierbei handelt es sich um Maßnahmen, die der Wiedereingliederung von Menschen in die Gesellschaft, insbesondere das Arbeitsleben, dient. Hierzu gehört nicht nur die medizinische Rehabilitation.
Geschützt: §§ 28ff. GewStG: Anfechtung und Aussetzung der Vollziehung eines Zerlegungsbescheides
§ 10a GewStG: Anwachsung einer Personengesellschaft auf eine Kapitalgesellschaft
BFH vom 25.04.2024 – III R 30/21, BStBl. 2025 II 56
[Vorinstanz: Sächsisches FG vom 07.09.2020 – 5 K 114/19, EFG 2022, 848]
Der Gewerbesteuer unterliegt nach § 6 GewStG der Gewerbeertrag. Dieser bestimmt sich gemäß § 7 S. 1 GewStG nach den Vorschriften des Einkommen- und Körperschaftsteuerrechts für die Ermittlung des Gewinns, der für gewerbesteuerliche Zwecke zu modifizieren und um Hinzurechnungen nach § 8 GewStG zu vermehren und um Kürzungen nach § 9 GewStG zu vermindern ist.
Der so ermittelte maßgebende Gewerbeertrag wird nach § 10a S. 1 GewStG um die Fehlbeträge gekürzt, die sich bei der Ermittlung des maßgebenden Gewerbeertrages für die vorangegangenen Erhebungszeiträume ergeben haben, soweit die Fehlbeträge nicht bei der Ermittlung des Gewerbeertrages für die vorangegangenen Erhebungszeiträume berücksichtigt worden sind. Bei Mitunternehmerschaften ist der sich für die Mitunternehmerschaft insgesamt ergebende Fehlbetrag nach § 10a S. 4 GewStG entsprechend dem sich aus dem Gesellschaftsvertrag ergebenden allgemeinen Gewinnverteilungsschlüssel den Mitunternehmern zuzurechnen. Vorabgewinne sind nicht zu berücksichtigen. Die vortragsfähigen Fehlbeträge sind nach § 10a S. 6 GewStG gesondert festzustellen und nur soweit sie gesondert festgestellt wurden, bei der Ermittlung des maßgebenden Gewerbeertrages des folgenden Erhebungszeitraumes zu berücksichtigen. Die Kürzung des maßgebenden Gewerbeertrages erfolgt nach § 10a S. 2 GewStG bis zum Betrag von EUR 1 Mio. uneingeschränkt und darüber hinaus in Höhe von bis zu 60 % um nicht berücksichtigte Fehlbeträge der vorangegangenen Erhebungszeiträume. Die nach der Kürzung des maßgebenden Gewerbeertrages verbleibenden Fehlbeträge sind nach § 10a S. 7 GewStG zum Schluss des Erhebungszeitraumes gesondert festzustellen.
Im Fall des Betriebsübergangs nach § 2 Abs. 5 GewStG kann der übernehmende Rechtsträger den maßgebenden Gewerbeertrag nicht um vortragsfähige Fehlbeträge des übergegangenen Rechtsträgers kürzen, § 10a S. 8 GewStG. Ein solcher Fall liegt allerdings nicht vor, wenn ein Unternehmen lediglich Teilbereiche der gesamten unternehmerischen Tätigkeit veräußert. Auch verhindert die Regelung nur, dass der Rechtsträger, auf den das Unternehmen übergegangen ist, die Fehlbeträge geltend machen kann. Nicht in den Anwendungsbereich der Norm fällt hingegen die steuerliche Fortführung der Fehlbeträge auf Ebene des übertragenden Rechtsträgers.
Die Fortführung der Fehlbeträge ist bei Mitunternehmerschaften nur unter dem Fortbestand der Unternehmeridentität und der Unternehmensidentität zulässig, BFH vom 17.01.2019 – III R 35/17, BStBl. 2019 II 407; BFH vom 01.02.2024 – IV R 26/21, DStR 2024, 671.
Die Vorausaussetzung des Fortbestandes der Unternehmensidentität entspringt dem in § 2 Abs. 1 GewStG niedergelegten Objektsteuercharakter der Gewerbesteuer, der es nicht zulässt, dass Verluste eines Gewerbebetriebes bei einem anderen Gewerbebetrieb berücksichtigt werden. Unternehmensidentität ist gegeben, wenn der im Verlustabzugsjahr bestehende Gewerbebetrieb mit demjenigen identisch ist, der im Verlustentstehungsjahr bestanden hat, BFH vom 17.01.2019 – III R 35/17, BStBl. 2019 II 407; BFH vom 01.02.2024 – IV R 26/21, DStR 2024, 671. Maßgeblich ist die tatsächlich ausgeübte Betätigung im Sinne des § 2 Abs. 1 S. 2 GewStG in Verbindung mit § 15 Abs. 2 EStG. Für den Vergleich ist auf das Gesamtbild der Tätigkeit unter Berücksichtigung ihrer wesentlichen Merkmale abzustellen, BFH vom 12.01.1978 – IV R 26/73, BStBl. 1978 II 348.
Bei der Beurteilung der Unternehmensidentität von Kapitalgesellschaften ist zu beachten, dass deren Tätigkeit nach § 2 Abs. 2 S. 1 GewStG stets und in vollem Umfang als Gewerbebetrieb gilt. Dennoch erwirtschaftet die Kapitalgesellschaft unter den Voraussetzungen des § 2 Abs. 1 S. 1f. GewStG in Verbindung mit § 15 Abs. 2 EStG originär gewerbliche Einkünfte, die eine originäre Gewerbesteuerpflicht begründen. Diese Fiktion ist unabhängig von der konkreten betrieblichen Aktivität. Solange der einheitliche Gewerbebetrieb der Kapitalgesellschaft fortbesteht, berührt die Änderung der wirtschaftlichen Betätigung die Unternehmensidentität der Kapitalgesellschaft damit nicht, BFH vom 29.10.1986 – I R 318-319/83, BStBl. 1987 II 310; BFH vom 25.11.2009 – I R 18/08, BFH/NV 2010, 941.
Bei Kapitalgesellschaften besteht die Unternehmensidentität grundsätzlich unabhängig von Veränderungen des Unternehmens, BFH vom 17.01.2019 – III R 35/17, BStBl. 2019 II 407. Denn nach § 2 Abs. 2 S. 1 GewStG ist die Tätigkeit der Kapitalgesellschaft stets und in vollem Umfang eine gewerbliche. Das wurde höchstrichterlich für die Fall der Wiederbelebung einer Kapitalgesellschaft nach dem Verlust der Vermögenswerte durch Zuführung von Mitteln durch Neugesellschafter ebenso bejaht, BFH vom 29.10.1986 – I R 318-319/83, BStBl. 1987 II 310, wie für den Fall der Sitzverlegung und Änderung des Unternehmenszwecks, BFH vom 25.11.2009 – I R 18/08, BFH/NV 2010, 941; BFH vom 04.05.2017 – IV R 2/14, BStBl. 2017 II 1138. Dieses Verständnis der Unternehmensidentität einer Kapitalgesellschaft verhindert nicht das Übergehen eines Verlustvortrages von einer Kapitalgesellschaft auf eine Mitunternehmerschaft. Denn im Fall des vollständigen Übergangs des Betriebs auf eine Mitunternehmerschaft bleibt steuerlich lediglich eine leere Hülle zurück. Dem steht nicht entgegen, dass die Kapitalgesellschaft künftig die Beteiligung an der Mitunternehmerschaft (regelmäßig Kommanditanteil sowie Beteiligung an der Komplementär GmbH) bilanziert, da die Beteiligung steuerlich nach der sog. Spiegelbildmethode behandelt wird, BFH vom 15.07.2021 – IV R 36/18, BFHE 274, 55.
Dem Tatbestandsmerkmal der Unternehmensidentität kommt daher bei Kapitalgesellschaften keine Bedeutung zu, BFH vom 26.02.2014 – I R 59/12, BStBl. 2014 II 1016; BFH vom 04.05.2017 – IV R 2/14, BStBl. 2017 II 1138. Das gilt unabhängig von der Herkunft der vortragsfähigen Fehlbeträge; also auch dann, wenn diese im Rahmen einer Anwachsung einer Personengesellschaft auf die Kapitalgesellschaft übergegangen sind, a.A. FG Nürnberg vom 25.10.2016 – 1 K 1229/14, EFG 2017, 929. Dass dem entgegengehalten wurde, dass es für die Verrechnung von vorgetragenen Fehlbeträgen auf die tatsächliche Fortführung des verlustverursachenden Unternehmens ankomme und nicht auf die Fiktion des § 2 Abs. 2 S. 1 GewStG überzeugt nicht. Denn die Unternehmensidentität ist nur im Zeitpunkt der Anwachsung maßgeblich, FG Düsseldorf vom 28.10.2010 – 11 K 3637/09 F, EFG 2011, 477; FG Sachsen vom 07.09.2020 – 5 K 114/19, EFG 2022, 848; FG München vom 25.01.2023 – 6 K 1787/19, EFG 2023, 541. Darüber hinaus lebt das bisherige Besteuerungssubjekt unter dem Dach der übernehmenden Kapitalgesellschaft nicht fort. [Der Vergleich der Fiktion von § 2 Abs. 2 S. 1 GewStG mit derjenigen des § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG zur gewerblichen Prägung wirft jedoch die Frage auf, ob § 2 Abs. 2 S. 1 GewStG lediglich § 2 Abs. 1 S. 1 GewStG ergänzt, so wie es § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG im Verhältnis zu § 15 Abs. 2 EStG tut. Dieser Frage geht das Gericht in seiner Entscheidung nicht nach.]
Darüber hinaus setzt der Verlustabzug die Unternehmeridentität voraus, denn bei einem Unternehmerwechsel entfällt der Verlustabzug nach § 10a S. 8 GewStG in Verbindung mit § 2 Abs. 5 GewStG.
Im Fall einer Mitunternehmerschaft hängt die Unternehmeridentität von der Identität der Gesellschafter ab, BFH vom 24.04.2014 – IV R 34/10, BStBl. 2017 II 233. Folge der mitunternehmerbezogenen Verlustverrechnung ist, dass bei Ausscheiden einer mitunternehmerisch verbundenen Person der Verlustabzug nach § 10a GewStG verloren geht, soweit der Fehlbetrag anteilig auf den ausgeschiedenen Mitunternehmer entfällt, BFH vom 16.05.2011 – IV R 11/08, BStBl. 2011 II 903. Das gilt selbst dann, wenn die mitunternehmerisch verbundene Person ihren Gesellschaftsanteil auf eine Schwestergesellschaft überträgt, der das Vermögen der ursprünglichen Gesellschaft sodann anwächst, BFH vom 11.10.2012 – IV R 3/09, BStBl. 2013 II 176. Bei Kapitalgesellschaften ist Unternehmeridentität auch dann noch gewahrt, wenn diese Objekt identitätswahrender Umwandlungen sind.
Es kommt also zur Fortführung der vortragsfähigen Fehlbeträge, wenn ein vortragsfähiger Fehlbetrag im Rahmen der Anwachsung einer Personengesellschaft auf eine Kapitalgesellschaft übergeht und diese den übernommenen Betrieb in der Folgezeit veräußert oder einstellt und die vortragsfähigen Fehlbeträge auf das Ende eines dazwischenliegenden Zeitpunktes zum Ende eines Erhebungszeitraums festgestellt wurden.
[Folgeentscheidung: BFH vom 19.03.2025 – XI R 2/23, GmbHR 2025, 1220 zu Vorinstanz: FG München vom 25.01.2023 – 6 K 1787/19, DStRE 2024, 149]