Kategorie: Rechtsprechung

§ 9 Nr. 1 S. 2 GewStG: Erstjahr

BFH vom 27.10.2021 – III R 7/19, BFH/NV 2022, 242

[Vorinstanz: FG Berlin-Brandenburg vom 10.12.2018 – 8 K 8131/17, EFG 2019, 1221]

Die Tätigkeit einer Kapitalgesellschaft gilt nach § 2 Abs. 2 S. 1 GewStG stets und in vollem Umfang als Gewerbebetrieb und löst damit eine Gewerbesteuerpflicht der Gesellschaft aus.

Die Gewerbesteuer bemisst sich nach dem Gewerbeertrag, § 6 GewStG. Dieser ermittelt sich nach § 7 S. 1 GewStG auf Grundlage des nach einkommen- und körperschaftsteuerlichen Vorschriften zu ermittelnden Gewinn, der entsprechend dem Wesen der Gewerbesteuer zu modifizieren ist, vermehrt um Hinzurechnungen nach § 8 GewStG und vermindert um Kürzungen nach § 9 GewStG.

Nach § 9 Nr. 1 S. 2 GewStG ist der Gewerbeertrag auf Antrag um den Teil zu kürzen, der auf die Verwaltung und Nutzung eigenen Grundbesitzes entfällt (erweiterte Grundbesitzkürzung).

Voraussetzung für die Gewährung der erweiterten Grundbesitzkürzung ist, dass das Unternehmen ausschließlich – auch in zeitlicher Hinsicht – eigenen Grundbesitz verwaltet und nutzt. Unschädlich ist, wenn neben der Verwaltung und Nutzung eigenen Grundbesitzes weitere aufgezählte Tätigkeiten verrichtet werden. Schädlich ist hingegen, wenn vor oder nach der Verwaltung und Nutzung eigenen Grundbesitzes eine der aufgezählten unschädlichen Tätigkeiten ausgeübt wird. Für den Fall der Tätigkeit nach Veräußerung des letzten Grundstücks ist das höchstrichterlich bereits durch BFH vom 20.01.1982 – I R 201/78, BStBl. 1982 II 477 entschieden worden. Im Entscheidungsfall endete der Erhebungszeitraum nach § 14 S. 3 GewStG mit der Veräußerung der letzten Immobilie nicht. Damit fehlte es an der zeitlichen Ausschließlichkeit der Verwaltung und Nutzung eigenen Grundbesitzes. Nichts anderes gilt für den Fall der Aufnahme der Tätigkeit. Beginnt der Erhebungszeitraum nach § 14 S. 3 GewStG für eine Kapitalgesellschaft bereits mit deren Eintragung im Handelsregister, da ihre Tätigkeitnach § 2 Abs. 2 S. 1 GewStG stets und in vollem Umfang als Gewerbebetrieb gilt, fehlt es auch insoweit an einer zeitlich ausschließlichen Verwaltung und Nutzung eigenen Grundbesitzes im Erstjahr.

§ 9 Nr. 1 S. 2 GewStG: Zur erweiterten Kürzung im Fall der Verwaltung und Nutzung eigenen Kapitalvermögens vor Beginn der Verwaltung und Nutzung eigenen Grundbesitzes

BFH vom 27.10.2021 – III R 7/19, NWB NAAAI-01616

[Vorinstanz: FG Berlin-Brandenburg vom 10.12.2018 – 8 K 8131/17, EFG 2019, 1221]

Die erweiterte Grundbesitzkürzung nach § 9 Nr. 1 S. 2 GewStG ist auf Antrag zu gewähren, wenn die steuerpflichtige Person ausschließlich eigenen Grundbesitz und daneben eigenes Kapitalvermögen verwaltet und nutzt.

Die Verwaltung und Nutzung eigenen Kapitalvermögens ist also nur dann unschädlich, wenn sie neben der Verwaltung und Nutzung eigenen Grundbesitzes erfolgt, nicht aber, wenn sie vor Beginn oder nach Ende einer solchen erfolgt.

Zudem ist die Ausschließlichkeit in qualitativer, quantitativer und zeitlicher Sicht zu verstehen. In zeitlicher Hinsicht bedeutet das, dass die Verwaltung und Nutzung des eigenen Grundbesitzes während des gesamten Erhebungszeitraum vorliegen muss. Das folgt aus dem Charakter der Gewerbesteuer als Jahressteuer, BFH vom 29.03.1973 – I R 199/72, BStBl. 1973 II 563.

Hinweis: Bei originär gewerblicher Tätigkeit beginnt der Erhebungszeitraum nach § 14 S. 3 GewStG erst mit der Aufnahme der werbenden Tätigkeit. In den Fällen des § 2 Abs. 2 S. 1 GewStG beginnt die sachliche Steuerpflicht und damit der Erhebungszeitraum mit der Eintragung der Gesellschaft Handelsregister.

Anders als im Rahmen der einfachen Grundbesitzkürzung nach § 9 Nr. 1 S. 1 GewStG kommt es nicht darauf an, dass der Grundbesitz schon zu Beginn des Kalenderjahres zum Betriebsvermögen gehört hat, so aber FG Berlin-Brandenburg vom 11.12.2018 – 8 K 8131/17, EFG 2019, 1221.

Damit ist die erweiterte Kürzung nicht zu gewähren, wenn die steuerpflichtige Person als Kapitalgesellschaft nach § 2 Abs. 2 S. 1 GewStG der Besteuerung unterliegt und bereits vor Erwerb der ersten Immobilie eigenes Kapitalvermögen verwaltet und nutzt und sei es nur in Form der verzinslichen Anlage der Stammeinlage.

§ 9 Nr. 1 S. 5 Nr. 2 GewStG: Überführung oder Übertragung durch Formwechsel

BFH vom 27.10.2021 – I R 39/19, BStBl. 2022 II 623

[Vorinstanz: FG Köln vom 11.07.2019 – 13 K 2469/17, DStRE 2019, 1337]

Die erweiterte Grundbesitzkürzung, also die Kürzung des Gewerbeertrages um den Betrag, der auf die Verwaltung und Nutzung eigenen Grundbesitzes entfällt, ist nach § 9 Nr. 1 S. 5 Nr. 2 GewStG ausgeschlossen, soweit der Gewerbeertrag Gewinne aus der Aufdeckung stiller Reserven aus Grundbesitz enthält, der innerhalb von drei Jahren vor der Aufdeckung der stillen Reserven zu einem unter dem Teilwert liegenden Wert in das Betriebsvermögen des aufdeckenden Gewerbebetriebes überführt oder übertragen worden ist, und soweit diese Gewinne auf bis zur Überführung oder Übertragung enstandenen stillen Reserven entfallen.

Die Begriffe Überführung und Übertragung in § 9 Nr. 1 S. 5 Nr. 2 GewStG sind dem entsprechend normspezifisch auszulegen. Damit ist im Fall der Besitzzeitanrechnung auf den Zugang zum Betriebsvermögen der übertragenden Gesellschaft abzustellen.

Die Überführung bzw. Übertragung des Betriebsvermögens zu einem Wert unterhalb des Teilwertes kann auch im Fall des Formwechsels vorliegen. Zwar fürhrt der Formwechsel zivilrechtlich nicht zu einem Rechtsträgerwechsel. Steuerrechtlich ist jedoch bereits zu § 25 UmwStG 1995 höchstrichterlich entschieden worden, dass ein Formwechsel ein tauschähnlicher entgeltlicher Rechtsträgerwechsel ist, BFH vom 19.10.2005 – I R 38/04, BStBl. 2006 II 568. Das gilt auch für Zwecke der Anwendung des § 9 Nr. 1 S. 5 Nr. 2 GewStG.

Im Rahmen des Formwechsel findet § 4 Abs. 2 S. 3 UmwStG 2006 nach § 25 S. 1 UmwStG 2006 wegen der Verweisung des entsprechend anwendbaren § 23 Abs. 1 UmwStG 2006 Anwendung.

Kommt es jedoch zur Besitzzeitanrechnung nach § 4 Abs. 2 S. 3 UmwStG 2006, ist die anzurechnenden Besitzzeit im Rahmen der Prüfung der Frist von drei Jahren zu berücksichtigen.

§ 8 Nr. 1 lit. a GewStG: Hinzurechnung von Stückzinsen bei Rückgabe eines Sachdarlehens

BFH vom 07.10.2021 – III R 15/18, BStBl. 2022 II 625

[Vorinstanz: FG Baden-Württemberg vom 21.02.2018 – 3 K 3018/15, EFG 2018, 1121]

Die Gewerbesteuer bemisst sich nach dem Gewerbeertrag, § 6 GewStG. Dieser ermittelt sich nach § 7 S. 1 GewStG auf Grundlage des nach einkommen- und körperschaftsteuerlichen Vorschriften zu ermittelnden Gewinns, der entsprechend dem Wesen der Gewerbesteuer zu modifizieren ist, vermehrt um Hinzurechnungen nach § 8 GewStG und vermindert um Kürzungen nach § 9 GewStG.

Der Hinzurechnung unterliegen die in § 8 GewStG genannten Beträge, wenn sie bei der Emittlung des Gewinns abgesetzt worden sind.

Eine Hinzurechnung ist damit ausgeschlossen, wenn ein Geschäftsvorfall nicht zu Aufwand führt. Das ist dann der Fall, wenn ein Anschaffungs- oder Herstellungsvorgang vorliegt. Wird eine festverzinsliche Anleihe während der Laufzeit erworben, sind zwei Wirtschaftsgüter zu berücksichtigen. Zum einen ist dass das Stammrecht sowie die seit dem letzten Zinszahlungszeitpunkt aufgelaufenen Stückzinsen.

Schuldet die steuerpflichtige Person im Rahmen eines Sachdarlehens die Rückgabe eines festverzinslichen Wertpapieres, das sie während der Vertragslaufzeit veräußert hat und zum Ende der Laufzeit zurückerwirbt, hat sie vor der Rückgabe des Wertpapieres zwei Wirtschaftsgüter zu aktivieren. Die verauslagten Stückzinsen führen nicht zu Aufwand.

Aus diesem Grund scheidet eine Hinzurechnung der Differenz zwischen den erhaltenen Stückzinsen bei Veräußerung des festverzinslichen Wertpapieres und dem Rückerwerb des festverzinslichen Wertpapiers vor Fälligkeit des Sachdarlehens, also des wirtschaftlichen Zinsbetrages, aus diesem Grund aus.

Im Übrigen kommt eine Hinzurechnung nach § 8 Nr. 1 lit. a GewStG nur für Entgelte für Schulden in Betracht. Hierbei handelt es sich um die Gegenleistung für die Zurverfügungstellung von Fremdkapital, BFH vom 09.08.2000 – I R 92/99, BStBl. 2001 II 609. Keine Hinzurechnung erfolgt, soweit Leistungen nicht für die Nutzung oder die Nutzungsmöglichkeit von Fremdkapital erbracht werden.

Damit scheiden Zahlungen an andere Personen als die darlehensgewährende Person im Rahmen der Hinzurechnung aus. Soweit im Rahmen eines Sachdarlehens die schuldende Person die überlassene Sache während der Vertragsdauer veräußert und für den Rückgabezeitpunkt zurückerwirbt und dabei Mehrkosten entstehen, handelt es sich nicht um Zinsen, die gegenüber der darlehensgebetenden Person zu entrichten sind. Es liegen keine Entgelte für Schulden vor.

Für eine abweichende wirtschaftliche Betrachtung besteht kein Spielraum.

Auch ist nicht ersichtlich, dass eine solche Vertragsgestaltung einen Anwendungsfall des § 42 AO bildet.

§ 9 Nr. 1 S. 2 GewStG: Versagung der erweiterten Grundbesitzkürzung im Fall der zeitlich begrenzten Eigentumsüberlassung von beweglichen Gegenständen (Inventarpensionsgeschäft)

FG Schleswig-Holstein vom 29.09.2021 – 4 K 36/20, NWB OAAAH-94635

Nach § 9 Nr. 1 S. 2 GewStG tritt auf Antrag die sog. erweiterte Grundbesitzkürung an die Stelle der Kürzung nach S. 1.

Das setzt jedoch voraus, dass das steuerpflichtige Unternehmen lediglich eigenen Grundbesitz nutzt und verwaltet, wobei § 9 Nr. 1 S. 2 ff. GewStG bestimmte Aktivitäten als unschädliche Nebentätigkeiten ausdrücklich aufführt. Diese Aufzählung ist abschließend, BFH vom 14.06.2005 – VIII R 3/03, BStBl. 2005 II 778.

Der Begriff des Grundbesitzes im Sinne des § 9 Nr. 1 S. 2 GewStG ist derjenige des Bewertungsgesetzes, BFH vom 22.06.1977 – I R 50/75, BStBl. 1977 II 778.

Nach § 68 Abs. 1 S. 1 BewG umfasst das Grundvermögen den Grund und Boden, die Gebäude und die sonstigen Bestandteile sowie das Zubehör.

Nicht zum Grundvermögen zählen hiernach Maschinen und sonstige Vorrichtungen aller Art, die zu einer Betriebsanlage gehören (Betriebsvorrichtungen), § 68 Abs. 2 S. 1 Nr. 2 BewG. Hieran ändert auch die zivilrechtliche Eigenschaft einer Sache als wesentlicher Bestandteil einer anderen Sache nichts, BFH vom 24.03.2006 – III R 40/04, BFH/NV 2006, 2130.

Wesensmerkmal einer Betriebsvorrichtung ist, dass das Gewerbe damit unmittelbar betrieben wird. Zwischen Betriebsvorrichtung und Betriebsablauf muss ein ähnlich enger Zusammenhang bestehen, wie er üblicherweise bei Maschinen gegeben ist, BFH vom 28.02.2013 – III R 35/12, BStBl. 2013 II 606.

Es reich nicht aus, wenn eine Anlage für einen Betrieb lediglich nützlich oder notwendig oder gar gewerbpolizeilich vorgeschrieben ist.

Für die Qualifikation als Gebäudebestandteil oder Betriebsvorrichtungen ist entscheidend, ob eine unmittelbare Nutzung zur Ausübung des Gewerbes erfolgt, BFH vom 24.03.2006 – III R 40/04, BFH/NV 2006, 2130.

Werden im Rahmen der Nutzung und Verwaltung eigenen Grundbesitzes auch entsprechende Betriebsvorrichtungen überlassen, sperrt das die erweiterte Grundbesitzkürzung. Dabei ist es unerheblich aus welchem Grunde die Überlassung erfolgt. Sie kann in Form der unentgeltliche Leihe, der entgeltlichen Vermietung und auch in Form eines Pensionsgeschäftes erfolgen, bei dem Eigentum an einer Sache für einen bestimmten Zeitraum übertragen wird ohne dass das wirtschaftliche Eigentum in diesem Zeitraum übergeht.

§ 18 Abs. 4 EStG: Einkünfte aus selbständiger Arbeit einer Mitunternehmerschaft unter Berücksichtigung arbeitsteiliger Organisation

FG Rheinland-Pfalz vom 16.09.2021 – 4 K 1270/19, NWB ZAAAI-04081

Einkünfte im Sinne des § 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG liegen vor, wenn die Tätigkeit die Voraussetzungen des § 15 Abs. 2 EStG erfüllt. Das ist jedenfalls dann nicht der Fall, wenn die Tätigkeit nicht zu Einkünften aus § 18 EStG führt. Einkünfte aus § 18 EStG erzielt eine Personengesellschaft nur dann, wenn alle mitunternehmerisch verbundenen Personen die Voraussetzungen des § 18 EStG in ihrer Person erfüllen. Dazu gehört neben den Merkmalen der Mitunternehmerinitiative und des Mitunternehmerrisikos auch die Ausübung einer in § 18 EStG genannten Tätigkeiten. Eine Tätigkeit im Sinne des § 18 EStG übt nur die Person aus, die an der konkreten Leistungserbringung mitwirkt und sie die Leistung leitend und eigenverantwortlich erbringt.

Mitunternehmerinitiative entfaltet eine Person, wenn ihr zumindest die Informations- und Kontrollrechte eines Kommanditisten zustehen.

Mitunternehmerrisiko trägt eine Person, wenn Sie am Gewinn und Verlust beteiligt ist und ihr ein Anteil am Liquidationserlös zusteht.

Die Ausübung einer Leistung setzt voraus, dass die einzelnen Person selbst die Leistungen aus selbständiger Arbeit erbringt und soweit sie sich fachlich vorgebildeter Arbeitskräfte bedient, leitend und eigenverantwortlich tätig ist, der Leistung also den Stempel der eigenen Persönlichkeit aufdrückt. Zwar ist von einer leitenden Tätigkeit noch zu sprechen, wenn sich die mitunternehmerisch verbundenen Person auf die Organisation des Fachbereiches zurückzieht und diesen durch Anweisungen und Kontrollen dominiert. Es mangelt in diesen Fällen jedoch an der eigenverantwortlichen Leistungserbringung, die eben voraussetzt, dass die mitunternehmerisch verbundene Person die fachliche Verantwortung für die konkret Leistung trägt. Das setzt allerdings Ausübung wesentlicher Leistungshandlung in eigener Person voraus, BFH vom 15.12.2010 – VIII R 50/09, BStBl. 2011 II 506. Übt eine mitunternehmerisch verbundene Person die Tätigkeit im Sinne des § 18 EStG hiernach nicht aus, scheidet die Annahme einer mitunternehmschaftlichen Erzielung von Einkünften im Sinne des § 18 Abs. 4 EStG aus. Das ist insbesondere dann der Fall, wenn die mitunternehmerisch verbundene Person selbst keine Leistungen im Sinne des § 18 EStG erbringt und statt dessen Verwaltungsaufgaben oder Repräsentationsaufgaben übernimmt.

§ 8 Nr. 1 lit. e GewStG: Hinzurechnung bei Übernachtungskosten von Arbeitnehmern

FG Sachen vom 14.07.2021 – 4 K 737/19, NWB JAAAI-62782

Die Gewerbesteuer bemisst sich nach dem Gewerbeertrag, § 6 GewStG. Dieser ermittelt sich nach § 7 S. 1 GewStG auf Grundlage des nach einkommen- und körperschaftsteuerlichen Vorschriften zu ermittelnden Gewinns, der entsprechend dem Wesen der Gewerbesteuer zu modifizieren ist, vermehrt um Hinzurechnungen nach § 8 GewStG und vermindert um Kürzungen nach § 9 GewStG.

Der Hinzurechnung unterliegen nach § 8 Nr. 1 lit. e GewStG Miet- und Pachtzinsen (einschließlich der Leasingraten) für die Benutzung von unbeweglichen Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens, die im Eigentum einer anderen Person stehen, wenn diese bei der Ermittlung des Gewinns abgesetzt wurden.

Bei der Ermittlung des Gewinns werden Aufwendungen nicht abgesetzt, die neutral verbucht werden. Das sind u.a. Herstellungskosten. Mangels einer steuerlichen Normierung des Herstellungskostenbegriffs kann auf die Regelung in § 255 Abs. 2 HGB zurückgegriffen werden, die ihre historische Herkunft im Einkommensteuerrecht hat. Hiernach sind Herstellungskosten Aufwendungen, die durch den Verbrauch von Gütern oder die Inanspruchnahme von Diensten für die Herstellung eines Vermögensgegenstandes, seine Erweiterung oder für eine über seinen ursprünglichen Zustand hinausgehende wesentliche Verbesserung entstehen. Hierzu gehören die Materialkosten, die Fertigungskosten und die Sonderkosten der Fertigung sowie angemessene Teile der Materialgemeinkosten, der Fertigungsgemeinkosten und des Werteverzehrs des Anlagevermögens, soweit dieser durch die Fertigung veranlasst ist. Bei der Berechnung der Herstellungskosten dürfen angemessene Teile der Kosten des Betriebs, für freiwillige soziale Leistungen und für die betriebliche Altersversorgung einbezogen werden, soweit diese auf den Zeitraum der Herstellung entfallen.

Hiernach können auch Kosten der Übernachtung von Arbeitnehmern am Ort der Tätigkeit bei einem Unternehmen, das im Bereich der Verkehrs- und Schwachstromtechnik Leistungen durch Installation der Technik und Systeme vor Ort sowie der Wartung und Reparatur dieser Systeme erbringt, als Herstellungskosten zu erfassen sein. Das gilt selbst dann, wenn das Unternehmen die Kosten wie Gemeinkosten erfasst und keine projektbezogene Zuordnung der Kosten vornimmt. Zwar kommt es in diesen Fällen dazu, dass kalkulatorisch die gesamten Kosten für bestimmte bezogene Leistungen auch Ausgangsleistungen im Sinne von Kosten zugeordnet werden, bei denen die Art der Kosten nicht angefallen sind. Das ändert jedoch nichts daran, dass die Kosten innerhalb des Herstellungsprozesses angefallen sind.

Darüber hinaus setzt die Hinzurechnung das Vorliegen von (fiktivem) Anlagevermögen voraus. Maßgeblich ist also ob die Wirtschaftsgüter Anlagevermögen der mietenden oder partenden Partei wären, wenn sie im Eigentum dieser Partei stünden. In diesem Zusammenhang wird das Eigentum vorbehaltslos fingiert, BFH vom 25.07.2019 – III R 22/16, BStBl. 2020 II 51.

Ob das Wirtschaftsgut dem Anlagevermögen zuzuordnen ist, orientiert sich maßgeblich an der Zweckbestimmung des Wirtschaftsgutes in dem Betrieb der steuerpflichtigen Person, die vom Willen der steuerpflichtigen Person abhängt sowie sich an objektiven Merkmalen nachvollziehen lassen muss (Art und Dauer der Verwendung im Betrieb, Art des Betriebes und ggfs. auch Art der Bilanzierung), BFH vom 25.07.2019 – III R 22/16, BStBl. 2020 II 51. Insoweit spricht die Verwendung des Wirtschaftsgut als Produktionsmittel für die Zuordnung zum Anlagevermögen, während der Einsatz als zu veräußerndes Produkt eine Zuordnung zum Umlaufvermögen nahelegt, BFH vom 05.06.2018 – IV R 67/05, BStBl. 2008 II 960. Die Prüfung dieser Voraussetzungen hat sich, soweit wie möglich an den betrieblichen Verhältnissen des Steuerpflichtigen zu orientieren. Es ist dabei zu fragen, ob der Geschäftszweck des Unternehmens der steuerpflichtigen Person das dauerhafte Vorhandensein solcher Wirtschaftsgüter voraussetzt, BFH vom 29.11.1972 – I R 178/70, BStBl. 1973 II 148. Dabei ist der Begriff des dauerhaften nicht als Zeitbegriff im Sinne von „immer“ zu verstehen, sondern beschränkt sich auf die Zeitdauer der dem Miet- und Pachtverhältnis innenwohnenden Endlichkeit. Allerdings folgt hieraus nicht zugleich eine Zuordnung zum Anlagevermögen. Entscheidend ist vielmehr, ob der Miet- / Pachtgegenstand dem Betrieb der steuerpflichtigen Person auf Dauer dienen soll. Das ist dann der Fall, wenn die betreffende Tätigkeit der steuerpflichtigen Person sich nur sinnvoll ausüben lässt, wenn die Wirtschaftsgüter langfristig zur Verfügung stehen, BFH vom 25.07.2019 – III R 22/16, BStBl. 2020 II 51, die steuerpflichtige Person diese diese also ständig zum Gebrauch in seinem Betrieb benötigt.

Im konkreten Fall kommt das Finanzgericht zu der Überzeugung, dass zwar der jeweilige konkret Auftrag das Vorhandensein entsprechender Übernachtungsräumlichkeiten für die beschäftigen Personen voraussetzt. Zugleich stellt das Finanzgericht aber auch heraus, dass sich das Erfordernis des Vorhandenseins der Übernachtungsmöglichkeit mit der Ausführung des jeweiligen Auftrag erschöpft und das aufgrund der ständigen Wechsel der Tätigkeitsorte ein ständiges Vorhalten der nämlichen Übernachtungsmöglichkeiten für den Betrieb nicht angezeigt ist.

§ 8 Nr. 1 lit. e GewStG: Hinzurechnungen von Mietaufwendungen für Unterkünfte von Beschäftigten an ständig wechselnden Einsatzorten

Sächsisches FG vom 14.07.2021 – 4 K 737/19, NWB JAAAI-62782

Die Gewerbesteuer bemisst sich nach dem Gewerbeertrag, § 6 GewStG. Dieser ermittelt sich nach § 7 S. 1 GewStG auf Grundlage des nach einkommen- und körperschaftsteuerlichen Vorschriften zu ermittelnden Gewinns, der entsprechend dem Wesen der Gewerbesteuer zu modifizieren ist, vermehrt um Hinzurechnungen nach § 8 GewStG und vermindert um Kürzungen nach § 9 GewStG.

Der Hinzurechnung unterliegen nach § 8 Nr. 1 GewStG Beträge, die bei der Ermittlung des Gewinns abgesetzt worden sind. Eine Hinzurechnung scheidet aus, wenn die die maßgeblichen Beträge Herstellungskosten sind. Denn diese mindern den Gewinn im Rahmen der Herstellung nicht. Die Kosten verlieren in diesem Fall ihren ursprünglichen Charakter. Abschreibung und Abgänge im Rahmen eines Verkaufes führen nicht zu Aufwand, der den Tatbestand der Hinzurechnung verwirklicht. Eine spezialgesetzliche Definition des Herstellungskostenbegriffes enthält das Gewerbesteuerrecht nicht. Es ist daher auf die Begriffsdefinition in § 255 Abs. 2 HGB zurückzugreifen. Hiernach sind Herstellungskosten die Aufwendungen, die durch den Verbrauch von Gütern und die Inanspruchnahme von Diensten für die Herstellung eines Vermögensgegenstands, seine Erweiterung oder für eine über seinen ursprünglichen Zustand hinausgehende wesentliche Verbesserung entstehen. Dazu gehören die Materialkosten, die Fertigungskosten und die Sonderkosten der Fertigung sowie angemessene Teile der Materialgemeinkosten, der Fertigungsgemeinkosten und des Werteverzehrs des Anlagevermögens, soweit dieser durch die Fertigung veranlasst ist. Darüber hinaus dürfen weitere Kosten einbezogen werden. Der Begriff der Herstellungskosten in § 255 Abs. 2 HGB unterscheidet nicht danach, ob Anlagevermögen oder Umlaufvermögen Gegenstand der Herstellung ist. Es ergeben sich auch keine unterschiedlichen Folgen, wenn das hergestellte Wirtschaftsgut noch vor dem Bilanzstichtag aus dem Unternehmen ausscheidet, BFH vom 30.07.2020 – III R 24/18, HFR 2021, 68. Unerheblich ist im Übrigen nach Ansicht des Finanzgerichtes, ob die Kosten als Gemeinkoste oder als einzelbezogene Fertigungskosten verbucht werden. Maßgeblich ist vielmehr, ob die Kosten bei der Herstellung eines Wirtschaftsgutes entstanden sind. [Anmerkung: Als selbstverständlich sieht das Gericht es an, dass auch bei Dienstleistungen Herstellungskosten vorliegen können. Denn im Entscheidungsfall war die Klägerin im Bereich der Installation von Systemen, der Wartung und Reparatur dieser System tätig.]

Nur Beträge, die nicht als Herstellungskosten zu aktivieren sind, und damit aufwandswirksam sind, können der Hinzurechnung unterliegen.

Nur, wenn zivilrechtlich ein Miet- und Pachtverhältnis vorliegt, kommt eine Hinzurechnung für den Fall dass Gegenstand der Nutzungsverhältnisses ein Wirtschaftsgut ist, dass dem Anlagevermögen zuzuordnen wäre, stünde das Wirtschaftsgut im Eigentum der steuerpflichtigen Person.

[Hinweis: Die Begriff Miet- und Pachtzinsen lehnen sich an die zivilrechtlichen Vertragstypen Miet- und Pachtvertrag an. Ein Miet- oder Pachtvertrag liegt nach dem Zivilrecht vor, wenn er in seinem wesentlichen rechtlich Gehalt ein Miet- oder/ Pachtverhältnis im zivilrechtlichen Sinne darstellt, BFH vom 14.02.1973 – I R 85/71, BStBl. 1973 II 413. Maßgeblich für die Einordnung des Vertrages sind dabei die Hauptpflichten. Neben dem vertraglichen Inhalt kommt auch der tatsächlichen Durchführung des Vertrages Bedeutung zu, BFH vom 01.06.2022 – III R 56/20. Hierauf geht das Finanzgericht in seiner Entscheidung nicht ein, obwohl die vertraglichen Vereinbarungen rund um die Beherbergung die Frage aufwirft, ob überhaupt ein Mietvertrag vorliegt.]

Ob das Wirtschaftsgut zum Anlagevermögen gehören würde, richtet sich nach dessen Zweckbestimmung im Betrieb, die sich aus dem Willen der steuerpflichtigen Person und aus objektiven Merkmalen (z.B. Art des Wirtschaftsgutes, Art und Dauer der Verwendung im Betrieb, Art des Betriebes und ggfs. der Art der Bilanzierung) ergibt. Dabei spricht die Verwendung als Produktionsmittel für die Zuordnung zum Anlagevermögen, wohingegen der Einsatz als zu veräußerndes Produkt eine Zuordnung zum Umlaufvermögen nahelegt, BFH vom 05.06.2008 – IV R 67/05, BStBl. 2008 II 960. Die Prüfung hat den Geschäftsgegenstand des Unternehmens zu berücksichtigen und hat sich soweit wie möglich an den betrieblichen Verhältnissen zu orientieren. Daher ist zu fragen, ob der Geschäftsgegenstand das dauerhafte Vorhandensein solcher Wirtschaftsgüter voraussetzt, BFH vom 29.11.1972 – I R 178/70, BStBl. 1973 II 149. Der Zeitkomponente „dauernd“ kommt in diesem Zusammenhang allerdings nicht die Bedeutung „immer“ zu. Entscheidend ist vielmehr, dass der Gegenstand auf Dauer dem Betrieb dienen soll.

Eine Zurechnung Anlagevermögen scheidet daher aus, wenn die steuerpflichtige Person derartige Wirtschaftsgüter nicht ständig für den Gebrauch im eigenen Betrieb hätte vorhalten müssen und sie deshalb nicht zu dem auf Dauer dem Betrieb gewidmeten Betriebskapital gehören würden, BFH vom 25.07.2019 – III R 22/16, BStBl. 2020 II 51. Es kommt mithin darauf an, ob sich die Tätigkeit des steuerpflichtigen Unternehmens nur dann wirtschaftlich sinnvoll ausüben lässt, wenn das Eigentum am Wirtschaftsgut langfristig erworben wird, BFH vom 25.07.2019 – III R 22/16, BStBl. 2020 II 51. Diese Voraussetzung ist bei der Anmietung von Räumlichkeiten für die Unterbringung von beschäftigten Personen an ständig wechselnden Einsatzorten nicht erfüllt. [Anmerkung: Soweit sich aus der höchstrichterlichen Rechtsprechung ein Bezug auf „derartige“ Wirtschaftsgüter ergibt, ist läge die Annahme von Anlagevermögen nahe. Soweit die Funktionsgleichheit auch einen örtlichen Bezug aufweist, gilt das nicht.]

§ 9 Nr. 1 S. 2 GewStG – erweiterte Grundbesitzkürzung: unschädliche Nebentätigkeiten – hier Wohnungsbauten betreuen – restriktive Auslegung

BFH vom 15.04.2021 – IV R 32/18, BStBl. 2021 II 624

[Vorinstanz: FG Niedersachen vom 19.09.2018 – 10 K 174/16, EFG 2019, 63]

Die erweiterte Grundbesitzkürzung nach § 9 Nr. 1 S. 2 GewStG ist auf Antrag zu gewähren, wenn die steuerpflichtige Person ausschließlich eigenen Grundbesitz verwaltet und nutzt.

Das Gesetz erlaubt in engen Bahnen die Ausübung von Nebentätigkeiten, indem § 9 Nr. 1 S. 2 GewStG lautet „oder daneben“. Eine solche erlaubte Nebentätigkeit ist die Betreuung von Wohnungsbauten.

Im Streitfall verwaltet und nutzte die steuerpflichtige Person eine Vielzahl von Wohnungen, gewerblichen oder sonstig genutzten Einheiten sowie Garagen und Stellplätzen, die allesamt in ihrem Eigentum standen. Beginnend mit dem Streitjahr übernahm die steuerpflichtige Person auch die Betreuung von Immobilien, die nicht in ihrem Eigentum standen für Dritte. Ein Teil der Objekte, deren Betreuung übernommen wurde, wurde zu dieser Zeit für gewerbliche Zwecke genutzt. Der Flächenanteil der gewerblich genutzten Einheiten, die nicht im Eigentum der steuerpflichtigen Person standen, war, bezogen auf die insgesamt übernommen Flächen, verschwindend gering. Bezogen auf die einzelnen Objekte betrug der Flächenanteil zwischen 2 % und 20 %.

Das Finanzamt lehnte die Gewährung der erweiterten Kürzung unter Hinweis darauf, dass nur die Betreuung von Wohnungsbauten unschädliche Nebentätigkeit sei, ab. Dem folgte auch das FG Niedersachsen in seinem Urteil vom 19.09.2018 – 10 K 174/16, EFG 2019, 63.

Diese Rechtsauffassung bestätigte nun der BFH in seiner Entscheidung vom 15.04.2021.

In der Sache stellte der BFH klar, dass der Begriff der Betreuung von Wohnungsbauten sich nicht auf die Errichtung solcher, sondern auf die Betreuung bereits fertig gestellter Gebäude bezieht, so bereits BFH vom 17.09.2003 – I B 8/02, BStBl. 2004 II 243.

Hinsichtlich der eigentlichen Streitfrage, ob auch gemischt genutzte Gebäude Gegenstand der unschädlichen Nebentätigkeit sein können, führt der BFH aus, dass eine solche Auslegung mit dem Begriff der Wohnungsbauten nicht vereinbar ist (Wortlautgrenze). Des Weiteren spreche auch der Umstand, dass § 9 Nr. 1 S. 3 GewStG explizit den Fall gemischt genutzter Grundstücke aufgreife dafür, dass dem Gesetzgeber bei der Gesetzesformulierung die Existenz gemischt genutzter Grundstücke bekannt und bewusst gegen eine extensive Auslegung der Norm (systematische Auslegung). Dieser Befund wird auch durch die historische Auslegung bestätigt. Denn mit Gesetz vom 18.07.1958, BGBl. 1958 I 473 wurde zur Förderung der Errichtung von Kaufeigenheimen, Kleinsiedlungen und Eigentumswohnungen die Errichtung und Veräußerung entsprechender Objekte als unschädliche Nebentätigkeit ins Gesetz aufgenommen und mit Gesetz vom 13.07.1961, BGBl. 1961 I 981 um die hier streitgegenständliche Betreuung von Wohnungsbauten erweiterte. Dabei war der Fokus des Gesetzgebers auf die Schaffung von Wohnraum gerichtet. Die Schaffung von nicht zu Wohnzwecken genutzten Flächen stand nicht im Fokus des Gesetzgebers. Auch fand der BFH keine Anhaltspunkte dafür, dass der Gesetzgeber die Schaffung nicht zu Wohnzwecken genutzten Flächen als Nebentätigkeit der Nebentätigkeit zu tolerieren bereit war. Dieser Befund verstärkt sich noch dahingehend, dass der Gesetzgeber bei der Schaffung der Regelung des § 9 Nr. 1 S. 3 GewStG explizit von Teileigentumsflächen, als Flächen, die nicht Wohnzwecken dienen, spricht. Zudem verweist die Gesetzesbegründung des § 9 Nr. 1 S. 3 GewStG ausdrücklich darauf, dass nach S. 2 nicht zu Wohnzwecken genutzte Flächen nicht erfasst sind. Damit sei der Weg zu einer analogen Anwendung der Regelung des § 9 Nr. 1 S. 3 GewStG versperrt.

Damit tritt der BFH vielfachen anders lautenden Stimmen in der Literatur entgegen.

§ 2 Abs. 1 S. 1 GewStG i.V.m. § 15 Abs. 2 S. 1 EStG – sachliche Steuerpflicht – Pokerspieler

BFH vom 25.02.2021 – III R 67/18, BFH/NV 2021/1070

[Vorinstanz FG Münster vom 12.10.2018 – 14 K 799/11 E, G, EFG 2018, 2019].

Die Tätigkeit eines Berufspokerspielers kann ertragsteuerlich zu Einkünften aus Gewerbebetrieb im Sinne des § 15 Abs. 2 S. 1 EStG führen. Denn der Erfolg beim Pokerspiel beruht auf Glück und Geschick, BFH vom 16.09.2015 – X R 43/12, BStBl. 2016 II 48, und zeigt sich daher als Betätigung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr.

Darin unterscheidet sich das Pokerspiel von reinen Glücksspielen, wie Rennwetten, RFH vom 30.06.1927 – VI A 261/27, RFHE 21, 244, Lotteriespielen, RFH vom 14.03.1928 – VI A 783, 27, RStBl. 1928, 181 und auch von Black Jack, BFH vom 07.11.2018 – X R 34/16, BFH/NV 2019, 686.

Für die Beurteilung der Gewerblichkeit der Spielaktivität ist es unerheblich, ob die spielende Person Gewinne aus ausgelobten Platzierungsprämien oder aus dem Verlust der mitspielenden Personen generiert. Es ist mithin unerheblich, ob die spielende Person an Turnieren teilnimmt oder ein Casino besucht.

Im Übrigen weist der Senat darauf hin, dass im zweiten Rechtszug die Frage zu klären ist, ob und in welchem Umfang der Berufspokerspiele über eine Betriebsstätte im Inland verfügt hat.