Kategorie: GewStG
§ 9 Nr. 1 S. 2 GewStG: zwingend notwendiger Teil einer wirtschaftlich sinnvoll gestalteten Grundstücksverwaltung
FG Hamburg vom 15.05.2024 – 2 K 76/22, NWB EAAAJ-73344
Der Gewerbesteuer unterliegt nach § 6 GewStG der Gewerbeertrag. Dieser bestimmt sich gemäß § 7 S. 1 GewStG nach den Vorschriften des Einkommen- und Körperschaftsteuerrechts für die Ermittlung des Gewinns, der für gewerbesteuerliche Zwecke zu modifizieren und um Hinzurechnungen nach § 8 GewStG zu vermehren und um Kürzungen nach § 9 GewStG zu vermindern ist.
Nach § 9 Nr. 1 S. 2 GewStG ist der Gewerbeertrag auf Antrag um den Teil zu kürzen, der auf die Verwaltung und Nutzung eigenen Grundbesitzes entfällt (erweiterte Grundbesitzkürzung). Voraussetzung dafür ist, dass das Unternehmen ausschließlich eigenen Grundbesitz verwaltet und nutzt oder daneben Nebentätigkeiten ausübt, die im Gesetz ausdrückliche Erwähnung finden, sofern die Anwendung der erweiterten Grundbesitzkürzung nicht nach § 9 Nr. 1 S. 5 GewStG ausgeschlossen ist. Zweck der Regelung ist die Vermeidung einer Schlechterstellung einer grundbesitzenden Gesellschaft, die nur kraft ihrer Rechtsform der Gewerbesteuer unterliegt, gegenüber einer vermögensverwaltenden Gesellschaft.
Die Rechtsprechung versteht die Ausschließlichkeit in zweifacher Hinsicht. So ist die Ausschließlichkeit gegenständlich auf eigenen Grundbesitz und eigenes Kapitalvermögen begrenzt. Darüber hinaus ist sie nach Art, Umfang und Intensität der Tätigkeit darauf begrenzt, dass dieses Vermögen verwaltet oder genutzt wird, BFH vom 18.12.2019 – III R 36/17, BStBl. 2020 II 405.
Hinsichtlich der Bestimmung des Grundbesitzes ist auf das Bewertungsgesetz verwiesen, BFH vom 19.12.2023 – IV R 5/21, BFH/NV 2024, 584. Nach § 68 Abs. 1 Nr. 1 BewG gehören zum Grundvermögen der Grund und Boden, die Gebäude und die sonstigen Bestandteile sowie das Zubehör. Nicht zum Grundbesitz zählen Maschinen und sonstige Vorrichtungen aller Art, die zu einer Betriebsanlage gehören (Betriebsvorrichtung), auch wenn sie wesentlicher Bestandteil des Grundstücks im Sinne des § 94 BGB sind, § 68 Abs. 2 Nr. 2 BewG. Betriebsvorrichtung ist ein Gegenstand, durch den das Gewerbe unmittelbar betrieben wird.
Zur Abgrenzung von Gebäudebestandteilen und Betriebsvorrichtungen ist auf die Erfordernis im Rahmen der allgemeinen Nutzung des Gebäudes bzw. des Dienens im Rahmen des unmittelbaren Betreibens des Gewerbes abzustellen, BFH vom 19.12.2023 – IV R 5/21, BFH/NV 2024, 584. Ein unmittelbares Betreiben des Gewerbes setzt einen ähnlichen engen Zusammenhang zwischen Betriebsvorrichtung und Betriebsablauf voraus, wie er üblicherweise bei Maschinen gegeben ist. Nicht ausreichend ist hingegen die Nützlichkeit, die Notwendigkeit oder gar die diesbezüglichen gewerbepolizeilichen Vorgaben für den Betrieb.
Personenaufzüge und Rolltreppen dienen bei mehrgeschossigen Gebäuden der Benutzung des Gebäudes als Ersatz für Treppen und haben damit eine Gebäudefunktion. Sie sind daher keine Betriebsvorrichtungen. Lastenaufzüge haben hingegen eine betriebliche Funktion, BFH vom 11.04.2019 – III R 36/15, BStBl. 2019 II 705. Denn sie stehen in einem besonderen Verhältnis zu dem in dem Gebäude betriebenen Gewerbebetrieb, BFH vom 07.10.1977 – III R 48/76, BStBl. 1978 II 186. Das gilt auch für Paletten-Förderanlagen, die bei der Zwischenlagerung von Gütern eingesetzt werden, die im Betrieb Verwendung finden.
Soweit die Rechtsprechung eine Ausnahme von dem Erfordernis der Ausschließlichkeit dahingehend annimmt, dass dieses nicht verletzt ist, wenn die Betriebsvorrichtung zwingend notwendiger Teil einer wirtschaftlich sinnvoll gestalteten eigenen Grundstücksnutzung ist, BFH vom 15.06.2023 – IV R 6/20, BFH/NV 2023, 1190. Dabei wird zwingend notwendig in der Rechtsprechung als unentbehrlich verstanden, BFH vom 18.12.2019 – III R 36/17, BStBl. 2020 II 405. Ob eine Unentbehrlichkeit vorliegt ist anhand der Marktlage für vergleichbare Grundstücke festzustellen, BFH vom 11.04.2019 – III R 36/15, BStBl. 2019 II 705. Unerheblich ist dabei, welchen Einfluss das Vorhandensein auf den Betrieb der mietenden Partei hat, da sonst aus der Nutzung durch die mietende Partei die Unentbehrlichkeit zwingend erwachsen würde, FG Berlin-Brandenburg vom 22.11.2022 -6 K 6066/21, EFG 2023, 783. Unerheblich ist auch, ob das Vorhandensein in der Praxis üblicherweise gegeben ist und hieraus eine positive Ergebnisentwicklung für das Unternehmen gegeben ist, BFH vom 05.03.2008 – I R 56/07, BFH/NV 2008, 1359.
Diese Ausnahme liegt im Fall notwendiger Sondereinrichtungen im Rahmen der allgemeinen Wohnungswirtschaft, wie beispielsweise bei Heizungsanlagen, Gartenanlagen oder ähnlichen Anlagen, vor, BFH vom 18.12.2019 – III R 36/17, BStBl. 2020 II 405. Die Ausnahme ist jedoch nicht einschlägig, wenn hiermit positive Einkünfte generiert werden, da das Vorhandensein zweckmäßig ist. Dem entgegen ist eine Paletten-Förderanlage jedenfalls dann nicht zwingend notwendig, wenn auch ein Lastenaufzug vorhanden ist. Im Regelfall verfügen, nach Feststellungen des gerichtlich bestellten Sachverständigen, mehrgeschossige Gebäude zumeist nicht über eine Paletten-Förderanlage, sondern über einen Lastenaufzug. Unerheblich ist auch, dass die Miete für die Geschosse, die nur mittels Lastenaufzug zu erreichen sind, geringer ist, als für diejenigen, die ebenerdig liegen.
Nicht entscheidungserheblich war die Ansicht des FG Düsseldorf vom 23.11.2023 -14 K 1037/22/ G, F, EFG 2024, 311, dass bei einer schwer oder nur mit erheblichen Aufwand zu entfernende Anlage ein Indiz für eine zwingende Notwendigkeit vorliegt.
§ 28 Abs. 1 GewStG; § 173 Abs. 1 AO: Korrektur eines Zerlegungsbescheides bei nachträglich bekannt werdenden Tatsachen
BFH vom 15.05.2024 – IV R 22/21, BFH/NV 2024, 1129
[Vorinstanz: FG Düsseldorf vom 19.06.2020 – 3 K 2050/17 G, BB 2022, 1316]
Zerlegungsbescheide unterliegen der Änderung nach § 173 Abs. 1 AO, § 185 AO in Verbindung mit § 184 Abs. 1 S. 3 AO.
Hiernach sind Steuerbescheide aufzuheben oder zu ändern, soweit Tatsachen oder Beweismittel nachträglich bekannt werden, die zu einer höheren Steuer führen (Nr. 1), oder soweit Tatsachen oder Beweismittel nachträglich bekannt werden, die zu einer niedrigeren Steuer führen und den Steuerpflichtigen kein grobes Verschulden daran trifft, dass die Tatsachen oder Beweismittel erst nachträglich bekann werden (Nr. 2).
Insoweit ist jedoch zu beachten, dass bei der Änderung der Zerlegung die Erhöhung eines Zerlegungsanteils mit der Verminderung eines anderen Zerlegungsanteils einhergeht. Damit ist eine Differenzierung der Änderung zu Gunsten von derjenigen zu Ungunsten nicht vorzunehmen, so dass jede nachträglich bekannt gewordene Tatsache oder jedes nachträglich bekannt gewordene Beweismittel eine Korrektur des Zerlegungsbescheides rechtfertigt, wenn sich die Anteile an der Zerlegung ändern, und zwar ohne Rücksicht auf ein Verschulden der steuerpflichtigen Person, BFH vom 24.03.1992 – VIII R 33/90, BStBl. 1992 II 869. Es kommt auch nicht darauf an, dass das Finanzamt seinen Ermittlungspflichten ausreichend nachgekommen ist. Ungeschriebenes Tatbestandsmerkmal für eine Änderung nach § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO zu Lasten der steuerpflichtigen Person ist zwar, dass das nachträgliche Bekanntwerden einer Tatsache oder eines Beweismittels nicht auf einer Verletzung der der Finanzbehörden obliegenden Ermittlungspflichten beruht, sondern die steuerpflichtige Person ihrerseits ihren Mitwirkungspflichten voll genügt hat, BFH vom 11.11.1987 – I R 108/85, BStBl. 1988 II 115. In Zerlegungsfällen scheidet jedoch die Möglichkeit der Berücksichtigung von Ermittlungsmängeln des Finanzamtes zu Lasten der steuerpflichtigen Person aufgrund der Wechselwirkung der Änderung der Zerlegung aus, BFH vom 12.05.1992 – VIII R 45/90, BFH/NV 1993, 191.
Tatsache im Sinne des § 173 Abs. 1 AO ist jeder Lebenssachverhalt, der Merkmal oder Teilstück eines gesetzlichen Tatbestandes sein kann, also Zustände, Vorgänge, Beziehungen, Eigenschaften materieller oder immaterieller Art, BFH vom 19.02.2013 – IX R 24/12, BStBl. 2013 II 484. Keine Tatsache im Sinne der Norm sind Schlussfolgerungen aller Art, rechtliche Würdigungen und Bewertungen, Rechtsansichten und juristische Subsumtionen, bei denen aufgrund von Tatsachen anhand gestezlicher Vorschriften, ein bestimmter Schluss gezogen wird, BFH vom 27.01.2011 – III R 90/07, BStBl. 2011 II 543.
Schließen die hebeberechtigten Gemeinden und die steuerpflichtige Person eine Vereinbarung nach § 33 Abs. 2 GewStG über einen eigenen Zerlegungsmaßstab, erfüllt diese die Voraussetzungen einer Tatsache. Dabei kommt es nicht auf die Rechtsnatur der Vereinbarung nach § 33 Abs. 2 GewStG an, die höchstrichterlich ungeklärt ist.
Nachträglich werden Tatsachen oder Beweismittel bekannt, wenn deren Kenntnis nach em Zeitpunkt erlangt wird, in dem die Willensbildung über die Steuerfestsetzung abgeschlossen ist, BFH vom 22.04.2010 – VI R 40/08, BStBl. 2010 II 951. Grundsätzlich kommt es dabei auf den Wissenstand der zur Bearbeitung des Steuerfalls berufenen Dienststelle an, wobei aktenkundige Tatsachen stets als bekannt gelten, BFH vom 08.07.2015 – VI R 51/14, BStBl. 2017 II 13.
Die Änderung darf wegen nachträglich bekannt gewordener Tatsachen oder Beweismittel nur dann aufgehoben oder geändert werden, wenn die Finanzbehörde bei rechtzeitiger Kenntnis des wahren Sachverhalts in der ursprünglichen Veranlagung mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit zu einem anderen Ergebnis gelangt wäre, BFH vom 25.01.2017 – I R 70/15, BStBl. 2017 II 780. Nur dann ist die Unkenntnis der später bekannt gewordenen Tatsachen für die ursprüngliche Veranlagung ursächlich gewesen. Zur Beurteilung dieser Frage kann auf die Gesetzeslage, den Stand der Rechtsprechung des BFH sowie der für die Finanzbehörde bindenden Verwaltungsanweisungen abgestellt werden, BFH vom 27.01.2011 – III R 90/07, BStBl. 2011 II 543.
Die Änderung nach § 173 Abs. 1 AO findet ihre Begrenzung letztlich im Eintritt der Festsetzungsverjährung nach §§ 169ff. AO, die nach § 185 in Verbindung mit § 184 Abs. 1 S. 3 AO auch für Zerlegungsbescheide Anwendung findet. Die Festsetzungsfrist beträgt grundsätzlich vier Jahre, § 169 Abs. 2 S. 1 Nr. 2 AO. Sie beginnt mit Ablauf des Kalenderjahres, in dem die Zerlegungserklärung nach § 14a GewStG abgegeben wird, spätestens jedoch mit Ablauf des dritten Kalenderjahres, das auf das Kalenderjahr folgt, in dem die Gewerbesteuer entstanden ist, § 170 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 AO.
Wird vor Ablauf der Festsetzungsfrist mit einer Außenprüfung begonnen oder wird deren Beginn auf Antrag der steuerpflichtigen Person hinausgeschoben, so läuft die Festsetzungsfrist für die Steuern, auf die sich die Außenprüfung erstreckt oder im Fall der Hinausschiebung der Außenprüfung erstrecken sollte, nicht ab, bevor die aufgrund der Außenprüfung zu erlassenden Steuerbescheide unanfachtbar geworden sind oder nach Bekanntgabe der Mitteilung nach § 202 Abs. 1 S. 3 AO drei Monate verstrichen sind, § 171 Abs. 4 S. 1 AO.
Umfasst eine Prüfungsanordnung eine bestimmte Steuerart, § 194 Abs. 1 S. 2 AO, so unterliegen alle für diese Steuerart maßgeblichen Verhältnisse der Prüfung. Die lediglich auf die Gewerbesteuer bezogene Prüfungsanordnung betrifft auch die Zerlegung der Gewerbesteuer, BFH vom 13.05.1993 – IV R 1/91, BStBl. 1993 II 828. Soweit daneben die Prüfung der Gerwerbesteuerzerlegung nach §§ 28ff. GewStG oder die Prüfung der festzustellenden Fehlbeträge nach § 10a GewStG in der Prüfungsanordnung angeordnet werden, ist das überflüssig.
[Im Übrigen enthält die Entscheidung eine Auseinandersetzung mit der Problematik des Zusammentreffens einer einfachen Betriebsstätte mit einer mehrgemeindlichen Betriebsstätte auf dem Gebiet einer Gemeinde. Sie Entscheidung ist soweit inhaltgleich zur Entscheidung des BFH vom 15.05.2024 – IV R 21/21, BFH/NV 2024, 1156.
Entwurf eines Jahressteuergesetzes 2024 – Referentenentwurf
§ 3 Nr. 72 EStG, § 52 Abs. 4 EStG
§ 3 Nummer 72 Satz 1 wird wie folgt gefasst:
„die Einnahmen und Entnahmen im Zusammenhang mit dem Betrieb von auf, an oder in Gebäuden (einschließlich Nebengebäuden) vorhandenen Photovoltaikanlagen, wenn die installierte Bruttoleistung laut Marktstammdatenregister bis zu 30 kW (peak) je Wohn- oder Gewerbeeinheit und insgesamt höchstens 100 kW (peak) pro Steuerpflichtigen oder Mitunternehmerschaft beträgt.“
§ 3 Nummer 72 in der Fassung des Artikels 2 des Gesetzes vom … (BGBl. … I
Nr. …) [einsetzen: Ausfertigungsdatum und Fundstelle des vorliegenden Änderungsgesetzes] ist erstmals für Photovoltaikanlagen anzuwenden, die nach dem 31. Dezember 2024 angeschafft, in Betrieb genommen oder erweitert werden.
Begründung
Mit der Änderung wird die für die Anwendung der Steuerbefreiung zulässige Bruttoleistung laut Marktstammdatenregister von 15 kW (peak) auf 30 kW (peak) je Wohn- oder Gewerbeeinheit erhöht. Durch die Änderung wird weiter klargestellt, dass
auch bei Gebäuden mit mehreren Gewerbeeinheiten aber ohne Wohneinheiten Photovoltaikanlagen bis zu 30 kW (peak) je Gewerbeeinheit begünstigt sind,
– es sich bei der Steuerbefreiung um eine Freigrenze und nicht um einen Freibetrag handelt.
§ 7 S. 8 GewStG, § 36 Abs. 3 S. 4 GewStG
In § 7 werden die Sätze 8 und 9 durch folgenden Satz ersetzt:
„Einkünfte, die in der ausländischen Betriebsstätte eines unbeschränkt Steuerpflichtigen im Sinne des § 20 Absatz 2 Satz 1 des Außensteuergesetzes anfallen und nach den §§ 7 bis 13 des Außensteuergesetzes steuerpflichtig wären, falls diese Betriebsstätte eine ausländische Gesellschaft im Sinne dieser Vorschriften wäre, gelten als in einer inländischen Betriebsstätte erzielt.“
§ 36 Absatz 3 Satz 4 wird wie folgt gefasst:
„§ 7 Satz 8 in der Fassung des Artikels 7 des Gesetzes vom … (BGBl. … I Nr. …) [einsetzen: Ausfertigungsdatum und Fundstelle des vorliegenden Änderungsgesetzes] ist auch für Erhebungszeiträume vor 2024 anzuwenden.“
Begründung
§ 7 Satz 8 GewStG wurde mit dem Gesetz zur Umsetzung der Änderungen der EU-Amtshilferichtlinie und von weiteren Maßnahmen gegen Gewinnkürzungen und -verlagerungen vom 20. Dezember 2016 eingeführt und fingiert, dass Einkünfte im Sinne des § 20 Absatz 2 Satz 1 AStG in einer inländischen Betriebsstätte erzielt werden. Dies gilt nach § 7 Satz 8 2. Halbsatz GewStG auch, wenn sie nicht von einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung erfasst werden oder dieses die Steueranrechnung oder die Anrechnungsmethode anordnet. Als Folgeänderung aus der Regelung des § 7 Satz 8 GewStG wurde in § 9 Nummer 2 Satz 2 GewStG normiert, dass eine Kürzung des Gewerbeertrags um Gewinnanteile einer in- oder ausländischen Mitunternehmerschaft nach § 9 Nummer 2 Satz 1 GewStG nicht erfolgt, soweit im Gewinnanteil Einkünfte im Sinne des § 7 Satz 8 GewStG enthalten sind. Mit der Neufassung des § 7 Satz 8 GewStG wird klargestellt, dass sämtliche passiven ausländischen Betriebsstätteneinkünfte als in einer inländischen Betriebsstätte erzielt gelten und somit auch solche, für die Deutschland im Fall eines Abkommens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung bereits nach dem Abkommen das Besteuerungsrecht zusteht. Der klarstellende Charakter der Änderung ergibt sich auch aus der Gesetzbegründung zur Änderung des § 9 Nummer 2 Satz 2 GewStG im Rahmen des ATADUmsG, nach der eine Kürzung verhindert werden soll, „soweit im Gewinnanteil Einkünfte im Sinne des § 7 Satz 8 GewStG (passive Einkünfte, die über eine ausländische Betriebsstätte bezogen werden) enthalten sind“ (BT-Drs. 19/28652, S. 45). Aus dieser Formulierung wird deutlich, dass eine Beschränkung des § 7 Satz 8 GewStG dergestalt, dass für die Frage der gewerbesteuerlichen Erfassung die abkommensrechtliche Würdigung relevant sein könnte, weder den Gesetzesmaterialien noch dem Sinn und Zweck der Norm zu entnehmen ist. Die bisher in § 7 Satz 9 GewStG normierte Ausnahme von der Anwendung des § 7 Satz 8 GewStG ist durch den in der Neufassung des § 7 Satz 8 GewStG enthaltenen Verweis auf §§ 7 bis 13 AStG nicht mehr erforderlich und wird daher gestrichen. Losgelöst von den insbesondere im Zusammenhang mit der Einführung einer globalen Mindestbesteuerung angestellten Überlegungen zur Abschaffung der Gewerbesteuerpflicht auf den Hinzurechnungsbetrag dient die hier vorgesehene Klarstellung der Rechtssicherheit und der Gleichmäßigkeit der Besteuerung.
§ 3 Nr. 20 lit. e GewStG: Betreung von Suchtkranken
FG Köln vom 02.05.2024 – 15 K 1653/22
[Revision: X R 15/24]
Der Gewerbesteuer unterliegt nach § 2 Abs. 1 S. 1 GewStG der inländische stehende Gewerbebetrieb. Gewerbebetrieb ist nach § 2 Abs. 1 S. 2 GewStG das gewerbliche Unternehmen im Sinne des Einkommensteuerrechts. Das ist originär der Gewerbebetrieb nach § 15 Abs. 2 EStG.
Nicht zu den Einkünften aus Gewerbebetrieb im Sinne des § 15 Abs. 2 EStG zählen die Tätigkeiten, die zu Einkünften aus selbständiger Arbeit im Sinne des § 18 EStG führen. Diese Tätigkeiten sind in § 18 Abs. 1 EStG aufgelistet. Die Betreuung Suchtkranken fällt nicht hierunter. Sie gehören insbesondere nicht zum Tätigkeitsspektrum der Ausübung des Berufes eines Arztes, Heilpraktikers oder Krankengymnasten oder eines sonstigen, in § 18 Abs. 1 Nr. 1 S. 2 EStG aufgelisteten, Katalogberuf. Unerheblich ist in diesem Zusammenhang welche berufliche Qualifikation die Person hat, die die Tätigkeiten verrichtet. Maßgeblich ist die Tätigkeit als solche.
Soweit im Entscheidungsfall nach der Anamnese und dem Erstgespräch die weitere Betreuung durch fachlich vorgebildete Arbeitskräfte erfolgt, entspricht die Ausgestaltung des betrieblichen Ablaufes zudem nicht den Anforderungen des § 18 Abs. 1 Nr. 1 S. 3 EStG. Hiernach muss die steuerpflichtige Person leitend und eigenverantwortlich tätig sein.
Eine gewerbesteuerbare Tätigkeit kann jedoch u.a. unter den Voraussetzungen des § 3 Nr. 20 GewStG von der Gewerbesteuer befreit sein.
Die Befreiungsvorschrift des § 3 Nr. 20 GewStG ist rechtsformunabhängig ausgestaltet. Sie ist auf alle Einrichtungen anzuwenden, die die in § 3 Nr. 20 GewStG aufgelisteten Tätigkeiten ausüben. Sie ist damit auch einer ambulanten Pflegeeinrichtung im Sinne des § 71 Abs. 1 S. 1 SGB XI eröffnet. Denn diese dienen der Pflege und Versorgung bestimmter Personen im Sinne des § 3 Nr. 20 GewStG.
Weitere Voraussetzung des § 3 Nr. 20 lit. e GewStG ist es, dass Maßnahmen der Rehabilitation in der Einrichtungen vorgenommen werden. Hierbei handelt es sich um Maßnahmen, die der Wiedereingliederung von Menschen in die Gesellschaft, insbesondere das Arbeitsleben, dient. Hierzu gehört nicht nur die medizinische Rehabilitation.
Geschützt: § 10a GewStG: Anwachsung einer Personengesellschaft auf eine Kapitalgesellschaft
§ 2 Abs. 1 S. 1 GewStG, § 15 Abs. 2 EStG: Betrieb eines Corona-Testzentrums durch einen Arzt
FG Köln vom 24.04.2024 – 3 K 910/23, NWB LAAAJ-72844
Der Gewerbesteuer unterliegt nach § 2 Abs. 1 S. 1 GewStG jeder stehende Gewerbebetrieb, soweit er im Inland betrieben wird. Gewerbebetrieb ist ein gewerbliches Unternehmen im Sinne des Einkommensteuerrecht, § 2 Abs. 1 S. 2 GewStG. Gewerbebetrieb ist nach § 15 Abs. 2 EStG eine selbständige nachhaltige Betätigung, die mit der Absicht Gewinn zu erzielen, unternommen wird und sich als Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr darstellt, wenn die Betätigung weder als Ausübung von Land- und Forstwirtschaft (§ 13 EStG) noch als Ausübung eines freien Berufes (§ 18 Abs. 1 Nr. 1 S. 2 EStG) noch als eine andere selbständige Arbeit anzusehen ist. Zu den freiberuflichen Tätigkeiten gehört die selbständige Berufstätigkeit der Ärzte.
Nach § 18 Abs. 1 Nr. 1 S. 2 EStG werden nur berufstypische Tätigkeiten erfasst. Diese berufstypischen Tätigkeiten und damit das für diese Tätigkeiten relevante Berufsbild wird im Bereich der medizinischen Berufe vor allem durch die Anforderungen der Berufsordnungen gekennzeichnet, die die Qualität und Länge der erforderlichen Ausbildung sowie die allgemein- und berufsrechtliche Ausgestaltung bestimmt. Daneben kommt auch der Charakter des ärztlichen Berufs, so wie er insbesondere durch die Verkehrsanschauung geprägt wird, und der Stellung und Bedeutung des Berufs im Sozialgefüge eine maßgebliche Bedeutung zu. Nach der Verkehrsanschauung übt derjenige einen Heilberuf aus, dessen heilkundliche Tätigkeit der Feststellung, Heilung und Linderung von Krankheiten, Leiden und Körperschäden bei Menschen dient.
Diese Tätigkeit umfasst auch Leistungen der vorbeugenden Gesundheitspflege, die Erstellung von Gutachten sowie die medizinische Forschung.
Eine freiberufliche Tätigkeit liegt vor, wenn sich die konkrete Tätigkeit im Rahmen der berufstypischen Tätigkeit bewegt.
Darüber hinaus kommt es für die Abgrenzung zwischen gewerblichen oder freiberuflichen Einkünften nicht auf die Aus- und Vorbildung und die Berufsbezeichnung , sondern auf die Art der ausgeübten Tätigkeit an, BFH vom 21.03.1995 – XI R 85/93, BStBl. 1995 II 732. [Hinweis: Denn nach § 18 Abs. 1 Nr. 1 S. 2 EStG ist auch die Berufsausübung der ähnlichen Berufe erfasst.] Damit gewinn die Verkehrsauffassung für die Bestimmung der freien Berufe maßgebliche Bedeutung.
Es ist daher vorrangig zu prüfen, ob die für selbständige Berufe kennzeichnende persönliche Qualifikationen und typische Berufsbilder vorliegen.
Nicht mehr zur berufstypischen Betätigung zählt die Tätigkeit, die über die dem eigentlichen Heilbereich dienende Hilfsgeschäfte hinausgehen oder Betriebsmittel eingesetzt werden, die nicht als notwendige Hilfsmittel für die eigene ärztliche Berufstätigkeit anzusehen sind. Das sind beispielsweise berufsuntypische Aktivitäten, die im Wesentlichen Elemente des Handels aufweisen wie bei dem Verkauf von Arzneimitteln, Kontaktlinsen und Hörgeräten, Prothesen und vergleichbaren Hilfsmitteln an Personen, die nicht zu den eigenen Patienten gehören, ebenso Tätigkeiten, die einen betriebswirtschaftlichen Charakter aufweisen, wie die Wirtschafts- und Organisationsberatung durch einen Krankenhausberater oder die eine mehr betriebstechnische Struktur haben, wie die Beratung zur Vermeidung von Berufskrankheiten und Arbeitsunfällen durch einen betrieblichen Sicherheitsbeauftragten.
Diagnostische Vorfeldmaßnahmen, wie die Durchführung von Nasen- und / oder Rachenabstrichen zur Durchführung durch einen approbierten Arzt, die als berufstypische Maßnahmen im weitesten Sinne der Feststellung einer Erkrankung dienen entsprechen der heilkundlichen Tätigkeit eines Arztes im Sinne des § 18 Abs. 1 Nr. 1 S. 2 EStG. Dem steht nicht entgegen, dass die Maßnahmen auch von weniger qualifizierten Personen durchgeführt werden können.
Weitere Voraussetzung ist darüber hinaus, dass die selbständig tätige Person aufgrund ihrer Fachkenntnisse leitend und eigenverantwortlich tätig geworden sein muss, § 18 Abs. 1 Nr. 1 S. 3 EStG.
§ 10a GewStG, § 8d Abs. 1 S. 2 Nr. 2 KStG, § 8c KStG: Wegfall des gewerbesteuerlichen Verlustvortrages bei Gesellschafterwechsel im Fall einer Beteiligung an einer Mitunternehmerschaft
FG Düsseldorf vom 07.03.2024 – 9 K 382/23 G, F
Die Gewerbesteuer bemisst sich nach § 6 GewStG nach dem Gewerbeertrag.
Dieser bestimmt sich gemäß § 7 S. 1 GewStG nach den Vorschriften des
Einkommen- und Körperschaftsteuerrechts für die Ermittlung des Gewinns,
der für gewerbesteuerliche Zwecke zu modifizieren und um Hinzurechnungen nach § 8 GewStG zu vermehren und um Kürzungen nach § 9 GewStG zu vermindern ist.
Der so ermittelte maßgebende Gewerbeertrag wird nach § 10a S. 1 GewStG um die Fehlbeträge gekürzt, die sich bei der Ermittlung des maßgebenden Gewerbeertrages für die vorangegangenen Erhebungszeiträume ergeben haben, soweit die die Fehlbeträge nicht bei der Ermittlung des Gewerbeertrages für die vorangegangenen Erhebungszeiträume berücksichtigt worden sind. Bei Mitunternehmerschaften ist nach § 10a S. 4 GewStG der sich für die Mitunternehmerschaft insgesamt ergebende Fehlbetrag entsrpechend dem sich aus dem Gesellschaftsvertrag ergebenden allgemeinen Gewinnverteilungsschlüssel zuzurechnen. Vorabgewinne sind nicht zu berücksichtigen. Die vortragsfähigen Fehlbeträge sind nach § 10a S. 6 GewStG gesondert festzustellen nd nur soweit sie gesondert festgestellt wurden, bei der Ermittlung des maßgebenden Gewerbeertrages des folgenden Erhebungszeitraumes zu berücksichtigen. Die Kürzung des maßgebenden Gewerbeertrages erfolgt nach § 10a S. 2 GewStG bis zum Betrag von EUR 1 Mio. uneingeschränkt und darüber hinaus in Höhe von bis zu 60 % um nicht berücksichtigte Fehlbeträge der vorangegangenen Erhebungszeiträume. Die nach der Kürzung des maßgebenden Gewerbeertrages verbleibenden Fehlbeträge sind nach § 10a S. 7 GewStG zu Schluss des Erhebungszeitraumes gesondert festzustellen.
Auf die Fehlbeträge sind nach § 10a S. 10 1. HS GewStG § 8c KStG sowie nach § 10a S. 11 GewStG § 8d KStG entsprechend anwendbar.
Nach einem schädlichen Beteiligungserwerb im Sinne des § 8c KStG sind negative Einkünfte nach § 8c Abs. 1 S. 1 KStG nicht mehr abzugsfähig. Auf Antrag ist diese Rechtsfolge nach § 8d Abs. 1 S. 1 KStG unter weiteren Voraussetzunge nicht anzuwenden. Das gilt jedoch nach § 8d Abs. 1 S. 2 Nr. 2 KStG nicht, wenn die Körperschaft zu Beginn des dritten Veranlagungszeitraums, der dem schädlichen Beteiligungserwerb vorausgeht, an einer Mitunternehmerschaft beteiligt ist.
Soweit § 10a S. 11 GewStG lediglich eine entsprechende Anwendung des § 8d KStG anordnet eröffnet er den Spielraum den Anwendungsausschluss § 8d Abs. 1 S. 2 Nr. 2 KStG für Zwecke der Gewerbebesteuerung entsprechend dem Zweck der Vorschrift nur für Missbrauchsfälle. Da eine Personengesellschaft selbst Gewerbesteuerobjekt im Sinne des § 2 Abs. 1 S. 1 GewStG ist und nach § 5 Abs. 1 S. 3 GewStG Schuldnerin der Gewerbesteuer ist, scheidet ein Missbrauch im Rahmen der gewerbesteuerlichen Verlustverrechnung strukturell aus, so dass die Regelung nicht zur Anwendung zu bringen ist.
§ 3 Nr. 20 lit. d GewStG: ambulant betreutes Wohnen
FG Köln vom 27.02.2024 – 11 K 1719/15
[Nichtzulassungsbeschwerde: VIII B 25/24]
Der Gewerbesteuer unterliegt nach § 2 Abs. 1 S. 1 GewStG der inländische stehende Gewerbebetrieb. Gewerbebetrieb ist nach § 2 Abs. 1 S. 2 GewStG das gewerbliche Unternehmen im Sinne des Einkommensteuerrechts. Das ist originär der Gewerbebetrieb nach § 15 Abs. 2 EStG.
Nicht zu den Einkünften aus Gewerbebetrieb im Sinne des § 15 Abs. 2 EStG zählen die Tätigkeiten, die zu Einkünften aus selbständiger Arbeit im Sinne des § 18 EStG führen. § 18 Abs. 1 EStG listet die Tätigkeiten auf, die zu Einkünften aus selbständiger Arbeit führen. Die Tätigkeiten im Zusammenhang mit ambulant betreuten Wohnens, im Entscheidungsfall solche auf dem Gebiet der Eingliederungshilfe nach § 71 Abs. 1 SGB XI und der Betreuung von behinderten Menschen sowie Suchtkranken, fallen nicht hierunter. Diese Tätigkeiten gehören nicht zum Tätigkeitsspektrum der Ausübung des Berufes eines Arztes, Heilpraktikers oder Krankengymnasten oder eines sonstigen in § 18 Abs. 1 Nr. 1 S. 2 EStG aufgelisteten Katalogberufs. Unerheblich ist in diesem Zusammenhang, welche berufliche Qualifikation die Person hat, die die Tätigkeiten verrichtet. Maßgeblich ist die Tätigkeit als solche.
Soweit im Entscheidungsfall nach der Anamnese und dem Erstgespräch die weitere Betreuung durch fachlich vorgebildete Arbeitskräfte erfolgt, wird die Tätigkeit auch nicht leitend und eigenverantwortlich ausgeübt.
Die Tätigkeit ist damit gewerbesteuerbar. Sie ist jedoch von der Gewerbesteuer unter den Voraussetzungen des § 3 Nr. 20 GewStG befreit.
Da § 3 Nr. 20 GewStG nicht die Befreiung rechtsformunabhängig auf bestimmte Einrichtungen bezieht ist auch der ambulanten Pflegeeinrichtung im Sinne des § 71 Abs. 1 S. 1 SGB XI der Befreiungstatbestand eröffnet, denn die der Pflege und Versorgung bestimmter Personen dienende Einrichtung ist Einrichtung im Sinne des § 3 Nr. 20 GewStG.
Des weiteren setzt § 3 Nr. 20 lit. d GewStG voraus, dass mindestens 40 % der Pflegekosten aus bestimmten Kostenträgern – hier der Sozialhilfe – getragen werden.
[Hinweis: Eine Anwendung des § 3 Nr. 20 lit. e GewStG war aufgrund der Ausdehnung des Tatbestandes auf ambulante Einrichtungen ab dem 31.07.2014 noch nicht möglich.]
§ 35b Abs. 2 S. 4 GewStG i.V.m. § 181 Abs. 5 S. 1 AO: Änderung eines Verlustfeststellungsbescheides nach Ablauf der Festsetzungsfrist
BFH vom 23.02.2024 – IX B 118/22, AO-StB 2024, 95
[Vorinstanz: FG Düsseldorf vom 29.09.2022 – 14 K 3301/20 E, F, NWB WAAAJ-66758]
Der Gewerbesteuer unterliegt nach § 6 GewStG der Gewerbeertrag. Dieser bestimmt sich gemäß § 7 S. 1 GewStG nach den Vorschriften des Einkommen- und Körperschaftsteuerrechts für die Ermittlung des Gewinns, der für gewerbesteuerliche Zwecke zu modifizieren und um Hinzurechnungen nach § 8 GewStG zu vermehren und um Kürzungen nach § 9 GewStG zu vermindern ist.
Der so ermittelte maßgebende Gewerbeertrag wird nach § 10a S. 1 GewStG um die Fehlbeträge gekürzt, die sich bei der Ermittlung des maßgebenden Gewerbeertrages für die vorangegangenen Erhebungszeiträume ergeben haben, soweit die Fehlbeträge nicht bei der Ermittlung des Gewerbeertrages für die vorangegangenen Erhebungszeiträume berücksichtigt worden sind. Bei Mitunternehmerschaften ist der sich für die Mitunternehmerschaft insgesamt ergebende Fehlbetrag nach § 10a S. 4 GewStG entsprechend dem sich aus dem Gesellschaftsvertrag ergebenden allgemeinen Gewinnverteilungsschlüssel den mitunternehmerisch verbundenen Personen zuzurechnen. Vorabgewinne sind nicht zu berücksichtigen. Die vortragsfähigen Fehlbeträge sind nach § 10a S. 6 GewStG gesondert festzustellen und nur soweit sie gesondert festgestellt wurden, bei der Ermittlung des maßgebenden Gewerbeertrages des folgenden Erhebungszeitraumes zu berücksichtigen. Die nach der Kürzung des maßgebenden Gewerbeertrages verbleibenden Fehlbeträge sind nach § 10a S. 7 GewStG zum Schluss des Erhebungszeitraumes gesondert festzustellen.
Nach § 35b Abs. 2 S. 2 GewStG sind Bescheide über die Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes im Sinne des § 10a S. 6 GewStG zu erlassen, aufzuheben oder zu ändern, soweit sich die Besteuerungsgrundlagen ändern und deshalb der Gewerbesteuermessbescheid für denselben Erhebungszeitraum zu erlassen, aufzuheben oder zu ändern ist.
Die Feststellungsfrist für die Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes endet dabei nicht vor der Festsetzungsfrist für den Erhebungszeitraum, auf dessen Schluss der vortragsfähige Gewerbeverlust festzustellen ist, § 35b Abs. 2 S. 4 1. HS GewStG. Nach § 35b Abs. 2 S. 4 2. HS GewStG in Verbindung mit § 181 Abs. 5 S. 1 AO kann eine gesonderte Feststellung auch nach Ablauf der für sie geltenden Feststellungsfrist insoweit erfolgen, als die gesonderte Feststellung für eine Steuerfestsetzung von Bedeutung ist, für die die Feststellungsfrist im Zeitpunkt der gesonderten Feststellung noch nicht abgelaufen ist. Das Gesetz bringt damit die dienende Funktion des Feststellungsverfahren zum Ausdruck, BT-DrS VI/1982, 157. Die verfahrensrechtliche Selbständigkeit des Feststellungsverfahrens tritt hinter der materiellen Richtigkeit von Steuerfestsetzung, für die noch keine Festsetzungsverjährung eingetreten ist, zurück, BFH vom 12.06.2022 – XI R 26/01, BStBl. 2022 II 681. Allerdings setzt die Anwendung des § 181 Abs. 5 AO nach § 35b Abs. 2 S. 4 GewStG voraus, dass die Feststellung des vortragsfähigen Verlustes durch die Finanzverwaltung pflichtwidrig unterlassen wurde, da ansonsten die Festsetzungsfrist faktisch nicht enden würde, BT-DrS 16/2712, 40.
Ein pflichtwidriges Unterlassen liegt jedoch nicht vor, wenn eine materiell unzutreffende Verlustfeststellung nicht innerhalb der Festsetzungsfrist geändert wird, BFH vom 11.02.2015 – I R 5/13, BStBl. 2016 II 353. Das Gesetz erfasst lediglich die erstmalige Festsetzung des Gewerbeverlustes.