Schlagwort: Schiffscharter

§ 8 Nr. 1 lit. d/e GewStG: Miete und Pacht von Hotels, Hotelzimmern sowie Aufwendungen für Kontingente

FG Münster vom 04.02.2016 – 9 K 1472/13 G, EFG 2016, 925

Der Gewerbesteuer unterliegt jeder stehende Gewerbebetrieb, soweit er im Inland betrieben wird. Ein Unternehmen wird im Inland betrieben, wenn es im Inland über eine Betriebsstätte verfügt. Der Ort der Geschäftsleitung bildet nach § 12 Abs. 2 Nr. 1 AO stets eine Betriebsstätte. Zudem bilden alle festen Geschäftseinrichtungen und Anlagen eine Betriebsstätte.

Da der Gewerbesteuer nur der inländische stehende Gewerbebetrieb unterliegt, erfolgt eine Hinzurechnung auch nur dann, wenn der Hinzurechnungstatbestand nicht in einer ausländischen Betriebsstätte verwirklicht wird.

I. Miete der von der steuerpflichtigen Person selbst bewirtschafteten Objekte

Mietet eine steuerpflichtige Person daher im Ausland ein gesamtes Hotel inkl. Mobiliar und sonstigen Einrichtungen und stellt für den laufenden Betrieb selbst Personal ein, liegt eine ausländische Betriebsstätte der steuerpflichtigen Person vor, die nicht der Gewerbebesteuerung im Inland unterliegt. Es kommt in diesem Fall auch nicht zur Hinzurechnung der mit der Betriebstätte in Zusammenhang stehenden Aufwendungen. Das gilt auch für den Fall, dass ein sonstiges Gebäude (teilweise) angemietet und durch eigenes Personal hotelartig betrieben wird.

Soweit im Entscheidungsfall des Finanzgerichts Münster die Anmietung von Objekten zum Zwecke des Eigenbetriebes ausschließlich an im Ausland belegenen Objekten erfolgte, war die Frage der Hinzurechnung von Mieten und Pachten nicht zu stellen. Nicht Gegenstand der Entscheidung war die Anmietung von Objekten zum Zwecke des Eigenbetriebes, die im Inland belegen waren. Strukturell dürften Anmietungen dieser Art jedoch der Hinzurechnung unterliegen.

II. Verträge betreffend die Schiffscharter

Der Hinzurechnung nach § 8 Nr. 1 lit. d GewStG unterliegen Mietzins und Pachtzinsen für die Überlassung von Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens, die im Eigentum einer andere Person stehen. Ob ein Miet- oder Pachtverhältnis vorliegt richtet sich danach, ob die vertraglichen Hauptleistungspflichten den Hauptleistungspflichten des Miet- und Pachtrechtes entsprechen oder von diesen abweichen. Dominieren miet- und pachtfremde Hauptleitungspflichten das Vertragsverhältnis, scheidet eine Hinzurechnung aus. Dementsprechend liegt jedenfalls dann kein Miet- oder Pachtvertrag mehr vor, wenn die Gestellung der Besatzung der vercharternden Person auferlegt wird, BFH vom 23.07.1957 – I 50/55 U, BStBl. 1957 III 306. Im konkreten Entscheidungsfall schied daher einer Hinzurechnung bereits deswegen aus.

III. Verträge betreffend von Dritten bewirtschafteten Hotels, Hotelzimmern sowie Hotelzimmerkontingentverträge

Erfolgt die Bewirtschaftung des Objektes nicht durch die steuerpflichtige Person, sondern obliegt der anderen Vertragspartei, stellt sich die Frage, wie die vertragliche Vereinbarung einzuordnen ist. Diese Einordnung ist anhand der zivilrechtlichen Maßstäbe vorzunehmen. Dabei kommt den übernommenen Hauptleistungspflichten wesentliche Bedeutung zu. Soweit die vertragliche Vereinbarung durch mietfremde Hauptleistungspflichten dominiert wird, liegt demnach kein Mietvertrag vor. Unbeachtlich für die Vertragstypenbestimmung ist die Ausgestaltung der Nebenleistungspflichten. Gegenstand der Untersuchung ist dabei die um alle abtrennbaren Leistungselement reduzierte Leistungsvereinbarung der Vertragsparteien. Abtrennbare Leistungselemente unterliegen einer gesonderten Prüfung.

Das Finanzgericht sah in seiner Entscheidung die Hotel- bzw. Hotelzimmerüberlassung als durch die zeitweise Überlassung von Immobilien und Mobilien charakterisiert an. Überlegungen, dass bei der Hotel- bzw. Hotelzimmerüberlassung durch die das Hotel betreibende Person ein Beherrbergungsvertrag, vgl. hierzu BGH vom 24.01.2007 – XII ZR 168/04, NJW-RR 2007, 777, liegen könnte, dessen Hauptleistungspflichten sich eben nicht in der Gebrauchsüberlassung von Immobilien und Mobilien erschöpft, stellte das Gericht indes nicht nach.

Im Rahmen der Würdigung der vertraglichen Regelungen kommt das Finanzgericht zu der Überzeugung, dass die vermietenden / verpachtenden Personen der steuerpflichtigen Person ein Nutzungsrecht einräumen.

Darüber hinaus differenziert das Finanzgericht nicht zwischen der Miete bzw. Pacht von Hotels und Hotelzimmern auf der einen Seite und der Einräumung von Hotelzimmerkontingenten auf der anderen Seite, ohne dies konkret zu begründen. Für diese einheitliche Betrachtung durch das Finanzgericht spricht, dass ein Entgelt für die Kontingentierung gewissermaßen als Reservierungsentgelt wirtschaftlich wie auch buchhalterisch dem später realisierten Vertrag zuzuordnen ist und damit das dort vereinbarte Leistungsentgelt erhöht. Allein für den Fall, dass es später nicht zum Abschluss des eigentlich gewollten Vertrags kommt, wären die Entgelte im Rahmen der Kontingentierung als allgemeiner Aufwand buchhalterisch zu behandeln.

Ausgehend von der Erkenntnis, dass die Anmietung von fremdbewirtschaftenten Hotels / Hotelzimmern eine Hinzurechnung nicht auschließt, prüfte das Finanzgericht, ob es sich bei den überlassenen Wirtschaftsgütern um solche des Anlagevermögens handeln würde, stünden sie im Eigentum der steuerpflichtigen Person. Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens sind solche, die dazu bestimmt sind dem Betrieb des Unternehmens dauernd zu dienen, BFH vom 04.06.2014 – I R 70/12, BStBl. 2015 II 289. Dabei darf das Merkmal „dauernd“ nicht als Synomym für „immer“ verstanden werden. Vor diesem Hintergrund kommt das Finanzgericht zu der Erkenntnis, dass die Wirtschaftsgüter nicht lediglich für einen vorübergehenden Zweck angemietet bzw. angepachtet worden sind und verweist darauf, dass Hotels und Hotelzimmer auch wiederholt in darauffolgenden Jahren angemietet bzw. angepachtet worden sind und kommt zu der Erkenntnis, dass kaum anzunehmen sei, dass die Wirtschaftsgüter lediglich für einen vorübergehenden Zweck angemietet bzw. angepachtet wurden.

Nach Ansicht des Finanzgerichts Münsters unterliegen die Aufwendungen für Hotels, Hotelzimmer und Hotelzimmerkontingte der Hinzurechnung.

Die Hinzurechnung ist jedoch betragsmäßig auf die Miet- und Pachtzinsen begrenzt. Keine Hinzurechnung erfolgt bezogen auf die reinen Betriebskosten und die eigenständig zu beurteilenden Nebenleistungen.

§ 9 Nr. 3 S. 2 GewStG: Weitervercharterung

BFH vom 22.12.2015 – I R 40/15, BStBl. 2016 II 537

[Vorinstanz: FG Hamburg vom 07.05.2015 – 6 K 220/14, EFG 2015, 1556]

Der Gewerbesteuer unterliegt jeder stehende Gewerbebetrieb, soweit er im Inland betrieben wird, § 2 Abs. 1 S. 1 GewStG. Unter Gewerbebetrieb ist ein gewerbliches Unternehmen im Sinne des Einkommensteuerrechtes zu verstehen, § 2 Abs. 1 S. 2 GewStG. Das ist der originäre Gewerbebetrieb im Sinne des § 15 Abs. 2 EStG. Zudem sind die in § 15 Abs. 3 EStG beschriebenen Betätigungsformen Gewerbebetrieb im Sinne der Norm. Im Inland betreiben wird der Gewerbebetrieb, soweit für ihn im Inland oder auf einem in einem inländischen Schiffsregister eingetragenen Kauffahrteischiff eine Betriebsstätte unterhalten wird, § 2 Abs. 1 S. 3 GewStG.

Der Gewerbesteuer unterliegt nach § 6 GewStG der Gewerbeertrag. Dieser bestimmt sich gemäß § 7 S. 1 GewStG nach den Vorschriften des Einkommen- und Körperschaftsteuerrechts für die Ermittlung des Gewinns, der für gewerbesteuerliche Zwecke zu modifizieren und um Hinzurechnungen nach § 8 GewStG zu vermehren und um Kürzungen nach § 9 GewStG zu vermindern ist.

Nach § 9 Nr. 3 S. 1 GewStG wird die Summe des Gewinns und der Hinzurechnungen um den Teil des Gewerbeertrages eines inländischen Unternehmens gekürzt, der auf eine nicht im Inland belegene Betriebsstätte enthält. Die Regelung hat rein deklaratorischen Charakter, da nach § 2 Abs. 1 S. 1 GewStG der Gewerbesteuer nur der im Inland betriebene Gewerbebetrieb unterliegt. Die Erfassung des Gewinns, der in einer ausländischen Betriebsstätte erzielt wird, ist strukturell ausgeschlossen.

Ob eine ausländische Betriebsstätte vorliegt, bestimmt sich in Ermangelung einer gesetzlichen Betriebsstättendefinition im Gewerbesteuerrecht, nach § 12 AO. Eine Betriebsstätte setzt daher eine feste Verbindung mit der Erdoberfläche voraus. Ein fahrendes Schiff verwirklicht diese Voraussetzung nicht, a.A. FG Köln vom 07.05.2015 – 10 K 73/13, EFG 2015, 1558. Zudem setzt der Begriff der Betriebsstätte voraus, dass dort eine eigene unternehmerische Tätigkeit ausgeübt wird, BFH vom 10.02.1988 – VIII R 159/84, BStBl. 1988 II 653. Davon kann jedoch nur ausgegangen werden, wenn das Handelsschiff selbst auf eigene Rechnung und auf eigenes Risiko ausgerüstet wurde. Wird indes ein bereits ausgerüstetes Handelsschiff weiterverpachtet ist der Vorgang mit der Betriebsverpachtung vergleichbar, die für sich genommen keine Betriebsstätte begründet, BFH vom 12.04.1978 – I R 136/77, BStBl. 1978 II 494.

Bei Unternehmen, die ausschließlich den Betrieb von eigenen oder gecharterten Handelsschiffen im internationalen Verkehr zum Gegenstand haben, gelten 80 % des Gewerbeertrages als auf eine nicht im Inland belegen Betriebsstätte entfallend, § 9 Nr. 3 S. 2 GewStG.

Handelsschiffe werden im internationalen Verkehr betrieben, wenn eigene oder gecharterte Handelsschiffe im Wirtschaftsjahr überwiegend der Beförderung von Personen oder Gütern im Verkehr mit oder zwischen ausländische Häfen, innerhalb eines ausländischen Hafens, oder zwischen einem ausländischen Hafen und der freien See eingesetzt werden, § 9 Nr. 3 S. 4 GewStG.

Da § 9 Nr. 3 S. 5 GewStG auf § 5a Abs. 2 S. 2 EStG verweist, umfasst die Kürzungsvorschrift auch die Vercharterung von Handelsschiffen im internationalen Verkehr, wenn sie vom Vercharterer ausgerüstet worden sind. Erfasst ist damit der Fall der Weitervercharterung, wenn die Ausrüstung durch den Zweitvercharter erfolgt.

Ausdrücklich nicht erfasst ist der Fall, dass das Schiff bereits durch den Vercharterer ausgeüstet wurde. Denn ausgerüstet ist ein Schiff, wenn es betriebsbereit ist, also mit einer Mannschaft versehen ist und deswegen zu Transportleistungen eingesetzt werden kann, BFH vom 07.09.1989 – IV R 86/88, BStBl. 1990 II 433. Umgekehrt erfüllt die Bareboatcharter diese Voraussetzungen nicht, BFH vom 05.08.1976 – IV R 12/73, BStBl. 1976 II 710.