BFH vom 11.07.2019 – I R 13/18, BStBl. 2022 II 91

[Vorinstanz: FG Schleswig-Holstein vom 21.03.2018 – 1 K 1/16, NWB RAAAG-81453]

Erfolgt u.a. eine Sacheinlage von Kapitalgesellschaftsanteilen gegen Gewährung neuer Anteile an dem übernehmenden Rechtsträger zu einem Wert unterhalb des gemeinen Wertes und veräußert der übernehmende Rechtsträger die eingelegten Anteile innerhalb einer Frist von sieben Jahren nach dem Einbringungszeitpunkt, ist der Gewinn aus der Einbringung rückwirkend im Wirtschaftsjahr der Einbringung als Gewinn des Einbringenden zu versteuern (Einbringungsgewinn II, § 22 Abs. 2 UmwStG 2006).

Das Finanzamt vertrat im Entscheidungsfall die Ansicht, dass der Einbringungsgewinn II selektiv die Veräußerung der miteingebrachten Kapitalgesellschaftsanteile und nicht die Veräußerung des gesamten Mitunternehmeranteils besteuere. Besteuerungsrelevant sei daher das Einzelwirtschaftsgut (Kapitalgesellschaftsbeteiligung), auch wenn dieses ursprünglich zu einer Sachgesamtheit (Mitunternehmeranteil) gehört habe. Das gelte auch für Kapitalgesellschaftsbeteiligungen, die dem Sonderbetriebsvermögen II zuzurechnen seien.

Der BFH stellt dem entgegen jedoch darauf ab, dass die Sacheinlage den gesamten Mitunternehmeranteil umfasst hat und der Einbringende seine mitunternehmerschaftliche Betätigung mit der Einbringung einstellt. Die spätere Veräußerung der eingebrachte Kapitalgesellschaftsbeteiligung durch den übernehmenden Rechtsträger, die den Einbringungsgewinn II auslöst, ändert hieran nichts. Sie führt jedoch nach § 22 Abs. 2 UmwStG 2006 zur anteiligen Versagung des Buchwertansatzes und zur anteiligen Aufdeckung der stillen Reserven.

Für Zwecke der Gewerbesteuer stellt der BFH heraus, dass der nach einkommensteuerrechtlichen oder körperschaftsteuerrechtlichen Vorschriften ermittelte Gewinn nach § 7 S. 1 GewStG Ausgangsgröße der Besteuerung ist. Dieser ist jedoch zu modifiziern, um dem Charakter der Gewerbesteuer gerecht zu werden. Konkret bedeutet das, dass der ertragsteuerliche Gewinn um solche Bestandteile zu bereinigen ist, die mit dem Zweck der Gewerbesteuer als Sachsteuer nicht übereinstimmen. Hierbei ist zu berücksichtigen, dass der Fiskalzweck der Gewerbesteuer als einer auf den tätigen Betrieb bezogenen Sachsteuer es gebietet, dass Gewinne auszuscheiden sind, wenn diese aus der Aufgabe oder Veräußerung des Gewerbebetriebes, eines Teilbetriebes oder des Mitunternehmeranteils beruhen, wenn damit die endgültige Einstellung der gewerblichen Betätigung des (Mit-)Unternehmers verbunden ist. Das gilt nicht in den Fällen des § 7 S. 2 GewStG.

Die Sacheinlage nach § 20 Abs. 2 UmwStG 2006 durch eine natürliche Person erfüllt diese Voraussetzungen. Gleich welcher Wert in diesem Fall zum Ansatz kommt und ob dieser Wert bereits im Rahmen der Sacheinlage oder rückwirkend als Einbringungsgewinn II zur Anwendung gelangt, unterliegt der Vorgang nicht der Gewerbesteuer, da der ertragsteuerliche Gewinn im Rahmen der Modifikationen im Rahmen des § 7 S. 1 GewStG auszuscheiden ist.

Die Entscheidung wurde durch die Finanzverwaltung bisher nicht veröffentlich, so dass unklar ist, ob die Finanzverwaltung der Rechtsprechung folgt.