BFH vom 10.06.2026 – IV R 14/24, BB 2026, 1941
[Vorinstanz: FG Niedersachen vom 04.07.2024 – 9 K 309/21, EFG 2025, 725]
Der Gewerbesteuer unterliegt nach § 6 GewStG der Gewerbeertrag. Dieser bestimmt sich gemäß § 7 S. 1 GewStG nach den Vorschriften des Einkommen- und Körperschaftsteuerrechts für die Ermittlung des Gewinns, der für gewerbesteuerliche Zwecke zu modifizieren und um Hinzurechnungen nach § 8 GewStG zu vermehren und um Kürzungen nach § 9 GewStG zu vermindern ist.
Der so ermittelte maßgebende Gewerbeertrag wird nach § 10a S. 1 GewStG um die vortragsfähigen Fehlbeträge gekürzt, die sich bei der Ermittlung des maßgebenden Gewerbeertrages für die vorangegangenen Erhebungszeiträume ergeben haben, soweit die vortragsfähigen Fehlbeträge nicht bei der Ermittlung des Gewerbeertrages für die vorangegangenen Erhebungszeiträume berücksichtigt worden sind.
Bei Mitunternehmerschaften ist der sich für die Mitunternehmerschaft insgesamt ergebende Fehlbetrag nach § 10a S. 4 GewStG entsprechend dem sich aus dem Gesellschaftsvertrag ergebenden allgemeinen Gewinnverteilungsschlüssel den Mitunternehmern zuzurechnen. Vorabgewinne sind nicht zu berücksichtigen.
Die vortragsfähigen Fehlbeträge sind nach § 10a S. 6 GewStG gesondert festzustellen und nur soweit sie gesondert festgestellt wurden, bei der Ermittlung des maßgebenden Gewerbeertrages des folgenden Erhebungszeitraumes zu berücksichtigen. Die nach der Kürzung des maßgebenden Gewerbeertrages verbleibenden Fehlbeträge sind nach § 10a S. 7 GewStG zum Schluss des Erhebungszeitraumes gesondert festzustellen.
Die Inanspruchnahme des Verlustvortrages nach § 10a S. 1 GewStG setzt bei Personenunternehmen die Unternehmensidentität und die Unternehmeridentität voraus.
Die Unternehmeridentität setzt voraus, dass der Steuerpflichtige, der den Verlustabzug begehrt, den Gewerbeverlust zuvor in eigener Person erlitten hat, BFH vom 11.10.2012 – IV R 3/09, BStBl. 2013 II 176. Bei Mitunternehmerschaften ist nicht die Mitunternehmerschaft, sondern deren Mitunternehmer Träger des gewerbesteuerlichen Verlustvortrages, BHF vom 03.05.1993 – GrS 3/92, BStBl. 1993 II 616. Dem trägt auch § 10a S. 4 GewStG Rechnung.
Mit dem Ausscheiden eines Mitunternehmers aus einer Mitunternehmerschaft entfällt anteilig auf ihn entfallenden Verlustvortrag, BFH vom 12.11.2020 – IV R 29/18, BStBl. 2021 II 722. Auf die Art und Weise des Ausscheidens des Mitunternehmers (Austritt mit der Folge der Anwachsung; Anteilsübertragung) kommt es nicht an.
Es bedarf keiner teleologischen Reduktion der Unternehmeridentität für den Fall, der unentgeltlichen Übertragung der Mitunternehmerstellung, denn sie kann nur dann platzgreifen, wenn die auf dem Wortlaut der Norm beruhenden Auslegung zu einem sinnwidrigen Ergebnis führen würde, die auf eine verdeckte Regelungslücke zurückzuführen ist, BFH vom 09.03.2023 – IV R 11/20, BStBl. 2023 II 830.
Bei der Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes sind die Besteuerungsgrundlagen gemäß § 35b Abs. 2 S. 2 GewStG so zu berücksichtigen, wie sie der Festsetzung des Steuermessbetrages für den Erhebungszeitraum, aus dessen Schluss der vortragsfähige Gewerbeverlust festgestellt wird, zugrunde gelegt worden sind; § 171 Abs. 10, § 175 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 und § 351 Abs. 2 AO sowie § 42 FGO gelten entsprechend. Der Verlustfeststellungsbescheid ist mithin an den Gewerbesteuermessbescheid gebunden, da dieser wie ein Grundlagenbescheid behandelt wird. Damit ist auch in dem Fall, in dem eine Erhöhung des Gewerbeverlustvortrages begehrt wird, der Gewerbesteuermessbescheid anzufechten, BFH vom 17.03.2021 – IV R 7/20, BFH /NV 2021, 1206.
Bemessungsgrundlage im Sinne des § 35 Abs. 2 S. 2 GewStG sind der Gewerbeertrag im Sinne des § 6 GewStG und der abziehbare Fehlbetrag nach § 10a S. 1 GewStG, BFH vom 07.09.2016 – IV R 31/13, BStBl. 2017 II 482. Das gilt auch im Fall einer geänderten rechtliche Zuordnung des vortragsfähigen Fehlbetrages, BFH vom 28.07.2001 – I R 77/00, BFH/NV 2001, 1293.
Dabei ist der abziehbare Fehlbetrag nach § 10a S. 1 GewStG der Teil des vortragfähigen Verlustvortrages, der tatsächlich vom maßgebenden positiven Gewerbeertrag des Erhebungsbetrages abgezogen wird. § 10a S. 1 GewStG sieht dementsprechend die Kürzung des maßgebenden Gewerbeertrags um nicht verbrauchte Fehlbeträge der Vorjahre vor. Ergibt sich also kein positiver Gewerbeertrag, kann kein vorgetragener Fehlbetrag abgezogen beziehungsweise kein Gewerbeertrag gekürzt werden. Ein abziehbarer Felbetrag ist in diesem Fall nicht zu ermitteln. Im entsprechenden Gewerbesteuermessbescheid wird lediglich der negative Gewerbeertrag des Erhebungszeitraum mit Bindungswirkung ausgewiesen. Das hat zur Folge, dass über einen (etwaigen) anteiligen Verlustwegfall wegen eines Mitunternehmerwechsels im Verlustfeststellungsbescheid auf den 31.12. des entsprechenden Erhebungszeitraum zu entscheiden ist.
Ausgangspunkt ist dabei der im Gewerbesteuermessbescheid des Erhebungszeitraums mit bindender Wirkung ermittelte negative Gewerbeertrag sowie ein (etwaiger) mit bindender Wirkung im Verlustfeststellungsbescheid auf den 31.12. des Vorjahres festgestellter vortragsfähiger Verlust.
Anders wäre es, wenn sich im Erhebungszeitraum ein positiver Gewerbeertrag ergäbe. In diesem Fall wäre der aufeen 31.12. des Vorjahres festgestellte Verlustvortrag mit dem posiviten Gewerbeetrag des Erhebungszeitraums zu verrechnen. Der abziehbare Fehlbetrag wäre im Gewerbesteuermessbescheid des Erhebungszeitraum mit bindender Wirkung auszuweisen. Ein mit einem Mitunternehmerwechsel im Erhebungszeitraum verbundener anteiliger Wegfall des auf den 31.12. des Vorjahres festgestellen Verlustes hätte entsprechend Einfluss auf den im Gewerbesteuermessbescheid des Erhebungszeitraums zu ermittelnden Gewerbeertrag und den abziehbaren Fehlbetrag, so dass in diesem Fall ein Streit über den anteiligen Verlustwegfall infolge des Ausscheidens eines Mitunernehmer in einen gegen den Gewerbesteuermessbescheid gerichteten Einspruchs beziehungsweise Klageverfahren auszutragen wäre.
Der IV. Senat hält an der Entscheidung BFH vom 12.11.2020 – IV R 29/18, BStBl. 2021 II 722 nicht mehr fest, soweit sich aus der Entscheidung etwas anderes ergibt.