BFH vom 21.05.2025 – III R 32/22, DStZ 2025, 778

[Vorinstanz: FG München vom 25.07.2022 – 7 K 361/21, EFG 2022, 1700]

Bemessungsgrundlage der Gewerbesteuer ist der Gewerbeertrag, § 6 GewStG. Dieser ermittelt sich nach § 7 S. 1 GewStG aus dem nach einkommen- und körperschaftsteuerlichen Vorschriften und für gewerbesteuerliche Zwecke modifizierten Gewinns, der um Hinzurechnungen nach § 8 GewStG und um Kürzungen nach § 9 GewStG vermehrt bzw. gemindert ist.

Der Hinzurechnung nach § 8 GewStG unterliegen die in § 8 GewStG genannten Beträge, soweit sie bei der Ermittlung des Gewinns abgesetzt worden sind.

Nach § 8 Nr. 1 lit. a S. 1 GewStG unterliegen Entgelte für Schulden der Hinzurechnung, soweit sie bei der Ermittlung des Gewinns abgesetzt worden sind.

Schulden im Hinzurechnungskontext sind rechtlich entstandene oder wirtschaftlich verursachte Belastungen des Vermögens, die als betrieblich veranlasste Verpflichtung gegenüber einem anderen bestehen, BFH vom 16.11.2023 – III R 27/21, BStBl. 2024 II 292. Unerheblich ist die Entstehung der Schuld, BFH vom 27.06.1957 – IV 140/56 U, BStBl. 1957 III 287. Unerheblich ist auch, ob die Schuld durch die Zuführung von Werten entstanden ist oder ob die Herausnahme von Werten aus dem Betrieb und damit eine Verringerung des Betriebskapitals durch Unterlassung von Zahlungen vermieden wird. Auch ist nicht entscheidend, ob in der Bilanz ein Passivposten für die Schuld ausgewiesen wird, BFH vom 07.10.2021 – III R 15/18, BStBl. 2022 II 625. Im Übrigen ist der Zweck für die Begründung der Schuld seit der Unternehmenssteuerreform 2008 nicht mehr von Bedeutung. Das Gesetz knüpft nicht mehr an das Kriterium der Dauerschuld an.

Der Hinzurechnung unterliegen die Entgelte für Schulden. Hierbei handelt es sich um die Gegenleistung für die Zurverfügungstellung beziehungsweise die Inanspruchnahme von Fremdkapital, BFH vom 16.11.2023 – III R 27/21, BStBl. 2024 II 292; BFH vom 18.12.2019 – III R 33/17, BFH/NV 2020, 781; BFH vom 06.06.2013 – IV R 28/10, BFH/NV 2013, 1810; BFH vom 29.03.2007 – IV R 55/05, BStBl. 2007 II 655. Eine Hinzurechnung unterbleibt, wenn das Entgelt gezahlt wird, ohne das Fremdkapital zur Verfügung gestellt oder in Anspruch genommen wird.

Eine Hinzurechnung von Bereitstellungszinsen scheidet daher aus, denn diese werden für die Bereitstellung später ausgezahlter Gelder entrichtet, BFH vom 25.02.1999 – IV R 55/97, BStBl. 1999 II 473; BFH vom 10.07.1996 – I R 12/96, BStBl. 1997 II 253. Ebenfalls keiner Hinzurechnung unterliegen Entgelte, die zwar bei Gelegenheit einer Schulaufnahmen anfallen, aber nicht an den Kreditgeber für das zur Verfügung gestellte Fremdkapital gezahlt werden, BFH vom 09.08.2000 – I R 92/99, BStBl. 2001 II 609. Explizit wurde das für den Fall von Avalprovisionen bzw. Avalgebühren entschieden, BFH vom 29.03.2007 – IV R 55/05, BStBl. 2007 II 655.

Ausgenommen von der Hinzurechnung der Entgelte für Schulden sind die Fälle der gesetzlichen Verpflichtung zur Bildung von Sondervermögen, BFH vom 18.12.2014 – VI R 50/11, BStBl. 2015 II 597; BFH vom 16.06.1971 – I R 85/69, BFHE 102, 512. Das gilt insbesondere für Sondervermögen, die von Erstversicherern gebildet werden, BFH vom 30.07.1997 – I R 55/96, BStBl. 1997 II 824; BFH vom 04.04.1963 – I 3/62 U, BStBl. 1963 III 264; BFH vom 26.04.1960 – I 177/58 U, BStBl. 1960 III 311; RFH vom 26.11.1943 – I D 1/43, RStBl. 1944, 171. Konkret sind Zinsen auf Depotverbindlichkeiten hiernach nicht hinzuzurechnen, soweit sie auf versicherungs- und bilanztechnisch gebotene Rückstellungen beziehungsweise auf Depotverbindlichkeiten entfallen, die mit Werten des Sicherungsvermögens im Sinne des §§ 66ff. VAG a.F. / §§ 126ff. VAG n.F belegt sind, die zuvor als Deckungsstock bzw. Prämienreservefonds bezeichnet wurden. Rückversicherungsunternehmen unterhalten solche Sondervermögen jedoch nicht. Sie unterliegen lediglich bestimmten Restriktionen im Rahmen der Kapitalanlage, § 121b VAG a.F. Die Regelungen der §§ 66ff. VAG finden auf Rückversicherungsunternehmen keine Anwendung.

Versicherungsrechtlich sind Erstversicherungsunternehmen verpflichtet Sondervermögen zu bilden, die dem Zugriff Dritter entzogen sind. Diese Verpflichtung gilt jedoch nicht für Rückversicherungsunternehmen. Für Rückversicherungsunternehmen gelten daher die für Erstversicherungsunternehmen geltenden Ausnahmen von der Hinzurechnung von für Bardepots gezahlten Zinsen nicht, BFH vom 21.07.1966 – I 293/61, BStBl. 1967 III 631.

Darüber hinaus besteht für Erstversicherungsunternehmen und Rückversicherungsunternehmen keine allgemeine Ausnahmen von der Besteuerung von Entgelt für Schulden, die der Regelung des § 19 GewStDV vergleichbar ist.

Eine Saldierung der gezahlten Zinsen für Depotverbindlichkeiten, die nach § 8 Nr. 1 lit. a GewStG hinzuzurechnen sind, mit erhaltenen Zinsen auf Depotforderungen ist nicht zulässig.