Kategorie: AO

§ 2 Abs. 1 S. 1 GewStG; § 28 Abs. 1 GewStG: Betriebsstätte einer vermögensverwaltenden Personengesellschaft

FG Düsseldorf vom 10.08.2023 – 8 K 2364/19 G, NWB WAAAJ-63443

Der Gewerbesteuer unterliegt nach § 2 Abs. 1 S. 1 GewStG der inländische stehende Gewerbebetrieb. Neben dem stehenden Gewerbebetrieb kennt das Gewerbesteuerrecht das Reisegewerbe.

Ob der Gewerbebetrieb als inländischer Gewerbebetrieb anzusehen ist, richtet sich danach, ob das Unternehmen im Inland eine Betriebsstätte unterhält. Das Gewerbesteuerrecht enthält keine eigenständige Definition einer Betriebsstätte. Es ist daher auf die Definition der Betriebsstätte in § 12 AO zurückzugreifen.

Der Gesetzgeber hat in § 12 S. 1 AO eine allgemeine Definition der Betriebsstätte aufgenommen und darüber hinaus in § 12 S. 2 AO einen Katalog von Orten mit Unternehmensfunktionen aufgenommen, die als Betriebsstätten gelten.

Die in § 12 S. 2 AO aufgelisteten Fälle, sind keine „insbesondere“-Aufzählung der allgemeinen Betriebsstätten. Die aufgelisteten Fällen „gelten“ vielmehr als Betriebsstätten. Es bedarf also nicht der Erfüllung der Verwirklichung des Tatbestandes des § 12 S. 1 AO zur Annahme einer Betriebsstätte im Sinne des § 12 S. 2 AO, BFH vom 23.03.2022 – III R 35/20, BStBl. 2022 II 844.

Der Katalog des § 12 S. 2 AO beginnt in Nr. 1 AO mit dem Ort der Geschäftsleitung. Die Geschäftsleitung ist notwendiger Teil jeder gewerblichen Aktivität. Jedes gewerbliche Unternehmen verfügt mithin über eine solche. Für den Fall des Fehlens weiterer Betriebsstätte in dieser Betriebsstätte der gesamte Unternehmensgewinn zuzuordnen, BFH vom 20.12.2017 – I R 98/15, BFHE 260, 169.

Die Geschäftsleitung ist nach § 10 AO der Mittelpunkt der geschäftslichen Oberleitung. Das ist der Ort, an dem der für die Geschäftsleitung maßgebliche Wille gebildet wird und für die Geschäftsführung notwendigen Maßnahmen von einiger Wichtigkeit angeordnet werden, BFH vom 23.03.2022 – III R 35/20, BStBl. 2022 II 844. Dabei ist auf die Geschäfte anzustellen, die der gewöhnliche Betrieb des Handelsgewerbes mit sich bringt, sowie solche organisatorischen Maßnahmen, die zur gewöhnlichen Verwaltung der Gesellschaft gehören (Tagesgeschäft). Dabei ist auf die Handlung der zur Vertretung der Gesellschaft befugten Personen abzustellen. Handlungen in diesem Zusammenhang sind die tatsächlichen, organisatorischen, vgl. hierzu BFH vom 03.04.2008 – I B 77/07, BFH/NV 2008, 1445 und rechtsgeschäftlichen Handlungen, die der gewöhnliche Betrieb der Gesellschaft mit sich bringt. Nicht mehr zum gewöhnlichen Betrieb der Gesellschaft gehört die Veräußerung von Vermögenswerten, die die Geschäftsgrundlage bilden oder die im Verhältnis zum übrigen Vermögen einen ungewöhnlich hohen Wert aufweisen, KG vom 08.03.2007 – 23 U 65/06; BGH vom 02.06.2008 – II ZR 67/07. Ebenso ist das Eingehen von Verbindlichkeiten zum Erwerb von Beteiligungen nicht Teil des gewöhnlichen Geschäftsbetriebs.

Im Fall einer vermögensverwaltenden Gesellschaft bestimmt sich der Mittelpunkt der geschäftlichen Oberleitung danach, wo die Gesellschaft gewichtige Entscheidungen trifft, BFH vom 07.12.1994 – I K 1/93, BStBl. 1995 II 175; OLG Hamburg vom 29.07.2005 – 11 U 286/04, AG 2006, 48. Das ist insbesondere der Ort, an dem die laufende Kontrolle über das Vermögen ausgeübt wird, an dem Wertpapiere verwahrt werden oder an dem die Steuererklärung anfertigt bzw. unterschreibt, BFH vom 23.03.2022 – III R 35/20, BStBl. 2022 II 844, wenn sie nur an keinem anderen Ort gewichtige Entscheidungen trifft, BFH vom 07.12.1994 – I K 1/93, BStBl. 1995 II 175. Aber auch der Ort an dem die laufende Buchhaltung erfolgt kann Ort der Geschäftsleitung sein, BFH vom 29.11.2017 – I R 58/15, BFHE 260, 209.

Nicht mehr zum Tagesgeschäft einer vermögensverwaltenden Gesellschaft gehören der Erwerb und die Veräußerung von Beteiligungen. Denn zum Tagesgeschäft zählen nur die Geschäfte, die in der alleinigen Zuständigkeit der Geschäftsführung liegen und keines Gesellschafterbeschlusses bedürfen. Geschäfte, die einer Beschlussfassung der Gesellschafter bedürfen, sind nicht geeignet Einfluss auf den Ort der Geschäftsleitungsbetriebsstätte zu haben, BFH vom 29.11.2017 – I R 58/15, BFHE 260, 209. Etwas anderes ergibt sich jedoch, wenn der erklärte und tatsächliche Zweck der Gesellschaft in kleineren und größeren Buy-outs in der Form des Management Buy-out sowie Leveraged Buy-out mit offensiven Finanzierungen und risikobehafteten Kaufgelegenheiten bestand, BFH vom 24.08.2011 – I R 46/10, BStBl. 2014 II 764. Auch ist die schlichte Umsetzung der Unternehmensplanung ein Tagesgeschäft, FG Hamburg vom 16.02.2016 – 2 K 54/13, EFG 2016, 747.

Ebenfalls nicht zum Tagesgeschäft gehören Entscheidungen betreffend die Grundsätze der Unternehmenspolitik und die Mitwirkung der Inhaber des Unternehmens an gewöhnlichen Maßnahmen und an Entscheidungen von besonderer wirtschaftlicher Bedeutung.

Für Personengesellschaften bestimmt sich der Ort der Geschäftsleitung regelmäßig danach, wo die zur Vertretung befugten Personen die ihnen obliegende Geschäftsführungstätigkeit entfalten, BFH vom 29.11.2017 – I R 58/15, BFHE 260, 209. Bei einer oHG ist daher grundsätzlich auf alle Gesellschafter abzustellen, solange im Gesellschaftsvertrag keine andere Vertretungsregelung nach § 125 Abs. 1 HGB getroffen wurde. Sind entsprechende Regelungen getroffen worden, sind die Verhältnisse bei dem ermächtigten Gesellschaftern nur dann bedeutsam, wenn sie die laufenden Geschäfte maßgeblich beeinflussen, BFH vom 29.04.1987 – X R 6/81, BFH/NV 1988, 63. Soweit eine juristische Person Gesellschafterin einer Personengesellschaft ist, übt diese ihre Geschäftsführungs- und Vertretungsrechte durch ihre organschaftlichen Vertreter aus. Das gilt jedenfalls dann, wenn sie die Geschäfte, die der gewöhnliche Betrieb des Handelsgeschäftes mit sich bringt tatsächlich wahrnimmt, BFH vom 12.02.2004 – IV R 29/02, BStBl. 2004 II 602. Dabei kann der vertretungsberechtigten Person auch eine ihr nachgeordnete und weisungsgebundene Person zugerechnet werden, BFH vom 07.09.1993 – VII B 169/93, BFH/NV 1994, 193 sowie bereits RFH vom 02.07.1936 – III A 86/36, RStBl. 1936, 779.

Bei einer Personengesellschaft ist es unerheblich, ob die Verfügungsmacht bei ihr oder einem Gesellschafter liegt, denn die Verfügungsmacht des Gesellschafters muss sich die Personengesellschaft zurechnen lassen, BFH vom 26.02.1992 – I R 85/91, BStBl. 1992 II 937.

Für die Annahme einer Betriebsstätte ist es ausreichend, dass die Voraussetzungen einer der besonderen Betriebsstätten im Sinn des § 12 S. 2 AO verwirklicht sind. Auf die allgemeinen Vorschriften kommt es in diesem Fall nicht an. Nur, wenn nicht schon die Voraussetzungen einer speziellen Betriebsstätte verwirklicht werden, stellt sich die Frage, ob eine Betriebsstätte nach den allgemeinen Regeln des § 12 S. 1 AO gegeben ist.

Nach § 12 S. 1 AO ist eine Betriebsstätte jede feste Geschäftseinrichtung oder Anlage. Das setzt voraus, dass die Geschäftseinrichtung oder Anlage mit einer festen Beziehung zur Erdoberfläche aufweist, die von gewisser Dauer ist, der Tätigkeit des Unternehmens dient und über die der Steuerpflichtige nicht nur vorübergehend Verfügungsmacht hat. Dazu muss die steuerpflichtige Person eine Rechtsposition innenhaben, die ihr nicht ohne Weiteres entzogen werden kann. Dazu reicht weder eine tatsächliche Mitbenutzung noch die bloße Berechtigung der Nutzung im Interesse eines anderen sowie eine rein tatsächliche Nutzungsmöglichkeit, BFH vom 23.03.2022 – III R 35/20, BStBl. 2022 II 844. Andererseits bedarf es keiner ausdrücklichen Vereinbarung der Rechtsposition noch einer Bestimmung des Raumes oder des Arbeitsplatzes. Es genügt, wenn aus tatsächlichen Gründen anzunehmen ist, dass dem Unternehmer irgendwie für seine Tätigkeit ein geeigneter Raum zur Verfügung gestellt wird, BFH vom 23.05.2002 – III R 8/00, BStBl. 2002 II 512.

Ein Dienen der Tätigkeit für das Unternehmen liegt vor, wenn dort gewisse Betriebshandlungen, seien es auch nur verhältnismäßig nebensächliche und untergeordnete stattfinden. Es ist insbesondere nicht erforderlich, dass die Geschäftsleitung von dort aus erfolgt, BFH vom 10.05.1961 – IV 155/60 U, BStBl. 1961 III 317.

§ 9 Nr. 1 S. 2 GewStG; § 12 S. 2 Nr. 1 und S. 1 AO: Ort der Geschäftsleitung bei Vollmachtserteilung

FG Berlin-Brandenburg vom 23.03.2022 -11 K 11108/17, NWB KAAAJ-50237

[Zurückverweisung durch BFH vom 23.03.2022 – III R 35/20, BStBl. 2022 II 844; Vorinstanz: FG Berlin-Brandenburg vom 21.11.2019 – 9 K 11108/17, EFG 2020, 669]

Gewerbesteuerpflichtig ist der stehende Gewerbebetrieb, soweit er im Inland betrieben wird, § 2 Abs. 1 S. 1 GewStG. Gewerbebetrieb ist ein gewerbliches Unternehmen im Sinne des Einkommensteuergesetzes, § 2 Abs. 1 S. 2 GewStG. Im Inland wird ein Gewerbebetrieb betrieben, soweit für ihn im Inland eine Betriebsstätte unterhalten wird, § 2 Abs. 1 S. 3 GewStG. Das Gewerbesteuerrecht kennt keine von § 12 AO abweichende Bestimmung einer Betriebsstätte. Eine Betriebsstätte ist daher nach § 12 S. 1 AO jede feste Geschäftseinrichtung oder Anlage, die der Tätigkeit des Unternehmens dient. Darüber hinaus listet § 12 S. 2 AO weitere geschäftliche Aktivitäten auf, die als Betriebsstätten anzusehen sind. Hierzu zählt nach § 12 S. 2 Nr. 1 AO auch die Stätte der Geschäftsleitung.

Die Geschäftsleitungsbetriebsstätte nach § 12 S. 2 Nr. 1 AO ist der Ort, an dem sich der Mittelpunkt der geschäftlichen Oberleitung befindet, § 10 AO. Werden diese Tätigkeiten an mehreren Orten ausgeübt, sind die Tätigkeiten nach ihrer Bedeutung zu gewichten und ein Ort der tatsächlichen Geschäftsführung zu bestimmen, BFH vom 22.03.2022 – III R 35/20, BStBl. 2022 II 844. Die Geschäftsführung umfasst die für das Unternehmen vorzunehmenden Geschäfte, die der gewöhnliche Betrieb des Handelsgewerbes mit sich bringt, sowie solche organisatorischen Maßnahmen, die zur gewöhnlichen Verwaltung des Gesellschaft gehören (Tagesgeschäfte), tatsächlich wahrgenommen werden. Nicht erheblich sind die Maßnahmen, die die Grundlagen der Gesellschaft, insbesondere die Festlegung der Grundsätze des Unternehmenspolitik und die Mitwirkung der Inhaber des Unternehmens an ungewöhnlichen Maßnahmen und an Entscheidungen der von besonderer wirtschaftlicher Bedeutung, betreffen.

Im Übrigen ist eine Betriebsstätte im Sinne des § 12 S. 1 AO jede feste Geschäftseinrichtung oder Anlage, die der Tätigkeit eines Unternehmens dient. Ein Dienen setzt voraus, dass mittels der Geschäftseinrichtung oder Anlage eine eigene unternehmerische Tätigkeit mit fester örtlicher Bindung ausgeübt wird und sich in der Bindung eine gewisse Verwurzelung des Unternehmens mit dem Ort der Ausübung der unternehmerischen Tätigkeit ausdrückt, BFH vom 22.03.2022 – III R 35/20, BStBl. 2022 II 844. Die Geschäftseinrichtung oder die Anlage bedürfen einer festen Beziehung zur Erdoberfläche und müssen von gewisser Dauer sein. Die steuerpflichtige Person muss über sie eine nicht nur vorübergehende Verfügungsmacht haben. Letzteres bedeutet, dass die unternehmerisch tätige Person eine Rechtsposition innehat, die ihr nicht ohne Weiteres entzogen werden kann. Dazu ist es nicht ausreichend, dass eine tatsächliche Mitbenutzung gegeben ist oder die Berechtigung zur Benutzung im Interesse eines anderen steht.

Nach den Grundsätzen der objektiven Feststellungslast trägt das Finanzamt die Darlegung- und Beweislast betreffend das Vorliegen der steuerbegründenden Tatbestandsmerkmale. Das gilt auch für die Frage, ob und wo im Inland eine Betriebsstätte unterhalten wird.

Der Gewerbesteuer unterliegt nach § 6 GewStG der Gewerbeertrag. Dieser bestimmt sich gemäß § 7 S. 1 GewStG nach den Vorschriften des Einkommen- und Körperschaftsteuerrecht für die Ermittlung des Gewinns, der für gewerbesteuerliche Zwecke zu modifizieren und um Hinzurechnungen nach § 8 GewStG zu vermehren und um Kürzungen nach § 9 GewStG zu vermindern ist.

Nach § 9 Nr. 1 S. 2 GewStG ist der Gewerbeertrag auf Antrag um den Teil zu kürzen, der auf die Verwaltung und Nutzung eigenen Grundbesitzes entfällt (erweiterte Grundbesitzkürzung). Voraussetzung dafür ist, dass das Unternehmen ausschließlich eigenen Grundbesitz verwaltet und nutzt oder daneben Nebentätigkeiten ausübt, die im Gesetz ausdrückliche Erwähnung finden, sofern die Anwendung der erweiterten Grundbesitzkürzung nicht nach § 9 Nr. 1 S. 5 GewStG ausgeschlossen ist. Zweck der Regelung ist die Vermeidung einer Schlechterstellung einer grundbesitzenden Gesellschaft, die nur kraft ihrer Rechtsform der Gewerbesteuer unterliegt, gegenüber einer vermögensverwaltenden Gesellschaft.

§ 28 Abs. 1 GewStG, § 12 S. 1 AO:

BFH vom 07.06.2023 – I R 47/20

Nach § 28 Abs. 1 GewStG ist der Gewerbeertrag zu zerlegen, wenn im Erhebungszeitraum Betriebsstätten zur Ausübung des Gewerbes in mehreren Gemeinden unterhalten worden sind.

Der Begriff der Betriebsstätte ist im Zerlegungsrecht nicht gesondert definiert, so dass auf die allgemeine Definition des § 12 AO zurückgegriffen werden kann.

Betriebsstätte im Sinne des § 12 S. 1 AO ist eine Geschäftseinrichtung oder Anlage mit einer festen Beziehung zur Erdoberfläche, die von einer gewissen Dauer ist, der Tätigkeit des Unternehmens dient und über die die steuerpflichtige Person nicht nur vorübergehend Verfügungsmacht hat, BFH vom 03.02.1993 – I R 80-81/91, BStBl. 1993 II 462.

Die nicht nur vorübergehende Verfügungsmacht setzt voraus, dass die steuerpflichtige Person eine ihr nicht ohne weiteres entziehbare Rechtsposition inne hat („selbständiger Nutzungsanspruch“). Die Nutzungsmacht muss nicht ausschließend sein, BFH vom 18.03.2009 – III R 2/06, BFH/NV 2009, 1457. Nicht ausreichend ist eine tatsächliche Mitbenutzung, die Berechtigung zur Nutzung im Interesse eines anderen sowie eine rein tatsächliche Nutzungsmöglichkeit, BFH vom 04.06.2008 – I R 30/07, BStBl. 2008 II 922. Dabei ist die Verfügungsmacht über Spinden und Schließfächer für die Aufbewahrung persönlicher Gegenstände der am Ort tätigen Personen nicht ausreichend. Ausreichend kann jedoch ein Schließfach für die Aufbewahrung von Werkzeugen der steuerpflichtigen Person am Ort der Tätigkeit sein, BFH vom 09.01.2019 – I B 138/17, BFH/NV 2019, 681.

Die Einrichtung oder Anlage muss der Tätigkeit der steuerpflichtigen Person unmittelbar dienen, BFH vom 23.03.2022 – III R 35/20, BStBl. 2022 II 844. Dazu muss dort eine eigene unternehmerische Tätigkeit mit fester örtlicher Bindung ausgeübt werden und sich in der Bindung eine gewisse „Verwurzelung“ des Unternehmens mit dem Ort der Ausübung der Tätigkeit ausdrücken, BFH vom 04.06.2008 – I R 30/07, BStBl. 2008 II 922. Das Sichaufhalten und Tätigwerden mit eigenem Werkzeug in fremden Räumlichkeiten, um die Arbeiten zu verrichten, führt nicht dazu, dass die Einrichtung oder Anlage der Tätigkeit der steuerpflichtigen Person unmittelbar dient.

§ 184 Abs. 3 AO: Nennung einer Gemeinde im Gewerbesteuermessbescheid

BFH vom 11.05.2023 – IV R 3/19

[Vorinstanz: FG München vom 14.09.2017 – 13 K 3144/15]

Nach § 184 Abs. 1 S. 1 AO sind Steuermessbeträge durch Steuermessbescheide festzusetzen.

Mit der Festsetzung der Steuermessbeträge wird auch über die persönliche und sachliche Steuerpflicht entschieden, § 184 Abs. 1 S. 2 AO.

Die Finanzbehörden teile den Inhalt des Steuermessbescheides den Gemeinden nach § 184 Abs. 3 S. 1 AO mit, denen die Steuerfestsetzung obliegt.

Verwaltungsakt ist hiernach der festgesetzte Steuermessbetrag sowie die Entscheidung über die persönliche und sachliche Steuerpflicht.

Nennt die Finanzverwaltung die Gemeinde, der sie den Inhalt des Bescheides nach § 184 Abs. 3 S. 1 AO mitteilt, im Messbescheid, hat das regelmäßig, BFH vom 19.11.2003 – I R 88/02, BStBl. 2004 II 751, keinen Regelungscharakter und ist daher nur zu Informationszwecken, BFH vom 25.11.2015 – I R 85/13, BStBl. 2016 II 479. Die Nennung einer Gemeinde ist daher nicht mit Einspruch oder Klage angreifbar. Einspruch oder Klage gegen die Nennung einer Gemeinde im Gewerbesteuermessbescheid sind daher unzulässig. Etwas anderes kann sich nur dann ergeben, wenn Art und Weise der Nennung der Gemeinde über die schlichte Information hinausgeht und als Regelung zu verstehen ist, BVerwG vom 30.12.1997 – 8 B 161/97, Buchholz 401.0 § 184 AO Nr. 2; OVG Rheinland-Pfalz vom 25.11.2003 – 6 A 11239/03, NZVwR-RR 2004, 372; BFH vom 14.11.1984 – I R 151/80, BStBl. 1985 II 607; BayVGH vom 25.04.2005 – 4 CE 05.690.

Zur Klärung der Hebeberechtigung können die Beteiligten, also die (vermeintliche) hebeberechtigte Gemeinde und die steuerpflichtige Person, die Zuteilung des Steuermessbetrages nach § 190 AO beantragen. Gegen die Zuteilung steht den Beteiligten der Einspruch und später die Klage offen. Dieses Verfahren bietet hinreichenden Schutz für die steuerpflichtige Person wie auch für die hebeberechtigten Gemeinden, da diese als Beteiligte nach § 186 AO am Verfahren zu beteiligen sind, BayVGH vom 25.04.2005 – 4 CE 05.690.

Ist eine Zerlegung durchzuführen, enthält der Zerlegungsbescheid auch hinsichtlich der hebeberechtigten Gemeinden einen regelnden Inhalt. Die Bestimmung der Gemeinde im Zerlegungsbescheid ist Verwaltungsakt.

Ohne die Durchführung des Zuteilungsverfahrens kann die steuerpflichtige Person im Verwaltungsrechtsweg gegen die Gewerbesteuerbescheid geltend machen, dass der Bescheid von einer nicht hebeberechtigten Gemeinde erlassen wurde. Insoweit verwaltungsgerichtlich auch die Berechtigung des Steuergläubigers zu prüfen, BFH vom 09.01.2013 – IV B 64/11.

§ 8 Nr. 1 lit. a, d, e und f GewStG: Keine vorläufige Festsetzung nach § 165 Abs. 1 AO mehr insoweit.

gleichlautende Ländererlasse vom 06.02.2023, BStBl. 2023 I 215

Mit Entscheidungen vom 12.01.2017 – IV R 55/11, BStBl. 2017 II 725 und vom 14.06.2018 – III R 35/15, BStBl. 2018 II 662 hatte der Bundesfinanzhof keine Bedenken gegen die Verfassungsmäßigkeit der Hinzurechnungstatbestände des § 8 Nr. 1 lit. a, d, e und f geäußert. Die gegen die Entscheidung vom 14.06.2018 – III R 35/15, BStBl. 2018 II 662 eingelegte Verfassungsbeschwerde wurde mit Beschluss vom 05.09.2021 – 1 BvR 2150/18 durch das Bundesverfassungsgericht nicht zur Entscheidung angenommen.

Damit bestehen keine Gründe für eine vorläufige Festsetzung des Gewerbesteuermessbetrages hinsichtlich der genannten Hinzurechnungstatbestände.

Digitaler Gewerbesteuerbescheid

Häufig gestellte Fragen zum digitalen Gewerbesteuerbescheid, Elster.de

Nach einer Erhebung des DIHK werden in Deutschland ca. 600 verschiedene Formate für Gewerbesteuerbescheide verwendet. Ab 2023 sollen diese Formate nach dem Onlinezugangsgesetz, BGBl. 2017 I 3122 in einen digitalen Gewerbesteuerbescheid zusammengeführt werden.

Dazu sollen die kommunalen System an Elster und Elster-Transfer angeschlossen werden.

Zum Zwecke der Umsetzung wird die Möglichkeit geschaffen, bereits bei der Steuererklärung dem digitalen Bescheidversand nach § 122a AO auch bezogen auf den Gewerbesteuerbescheid zuzustimmen. Im Zerlegungsfall gilt die Zustimmung für alle Kommunen, die an der Zerlegung beteiligt sind.

Der Bescheid als solcher wird als PDF-Dokument und/oder als XML-Datensatz bereitgestellt werden.

In diesen Fällen gilt die Bekanntgabefiktion des § 122a Abs. 4 AO. Hiernach gilt der Bescheid als am dritten Tag nach Absendung der elektronischen Benachrichtigung über die Bereitstellung der Daten als an die zum Abruf berechtigte Person als bekannt gegeben. Ist der Zugang dieser Nachricht nicht nachweisbar, ist der Tag des tatsächlichen Datenabrufes maßgeblich.

§ 173 Abs. 1 AO: Art und Umfang der Änderung eines Zerlegungsbescheides

FG Düsseldorf vom 11.05.2022 – 2 K 3400/18 G, GmbH-StB 2023, 21

Der Gewerbesteuermessbescheid ist Grundlagenbescheid für den Gewerbesteuerzerlegungsbescheid.

Die Änderung des Messbetragsbescheides eröffnet die Möglichkeit der Änderung des Zerlegungsbescheides nach § 175 Abs. 1 S. 1 AO in Verbindung mit § 185, § 184 Abs. 1 S. 3 AO.

Bei der Änderung des Zerlegungsbescheides ist die Hemmung der Verjährung nach § 171 Abs. 10 S. 1 AO zu beachten. Eine Änderung des Messbetragsbescheides eröffnet damit die Möglichkeit der Änderung des Zerlegungsbescheides. Es ist insoweit zu beachten, dass nach § 181 Abs. 5 S. 1 AO eine Feststellung auch dann möglich ist, wenn für diese isoliert betrachtet die Verjährung bereits eingetreten ist, aber die Feststellung für eine Feststellung von Bedeutung ist, für die noch kein Verjährung eingetreten ist. Das setzt nach § 181 Abs. 5 S. 2 AO jedoch voraus, dass auf die Anwendung der Regelung im Feststellungsbescheid hingewiesen wird. Das Fehlen des Hinweises führt zur Rechtswidrigkeit des Bescheides.

Allerdings berechtigt die Änderung des Messbetragsbescheides nicht zur Änderung des Zerlegungsmaßstabes.

Zulässig ist jedoch die Verteilung des Unterschiedsbetrages zwischen dem bisher festgesetzten Gewerbesteuermessbetrages und dem neu festgesetzten Gewerbesteuermessbetrages nach einem rechtmäßigen und vom dem bei der bisherigen Zerlegung angewandten Zerlegungsmaßstab vorzunehmen, BFH vom 20.04.1999 – VIII R 13/97, BStBl. 1999 II 542.

Die Änderung des Zerlegungsmaßstabes kann nur bei Vorliegen der Voraussetzungen einer allgemeinen Änderungsvorschrift in Bezug auf die Tatbestände der Gewerbesteuerzerlegung erfolgen. Im Übrigen besteht eine Bindung an die Gewerbesteuerzerlegung, BFH vom 24.03.1992 – VIII R 33/90, BStBl. 1992 II 809.

Kommt die Änderung des Zerlegungsmaßstabes nach § 173 Abs. 1 AO in Betracht, so ist der Tatbestand hinsichtlich um das Tatbestandsmerkmal des groben Verschuldens teleologisch zu reduzieren, da eine Änderung des Zerlegungsmaßstabe immer zu einer Erhöhung der Steuer auf einer und eine Ermäßigung der Steuer auf anderer Seite führt, BFH vom 24.03.1992 – VIII R 33/90, BStBl. 1992 II 869. Maßgeblich ist daher lediglich, ob eine Tatsache oder ein Beweismittel bekannt wird, dessen Berücksichtigung zu einer anderen Zerlegung des Gewerbesteuermessbetrages führen würde.

§ 39 Abs. 2 S. 1 Nr. 1 AO: Einräumung von Filmverwertungsrechten

BFH vom 14.04.2022 – IV R 32/19, BStBl. 2022 II 832

[Vorinstanz: FG Köln vom 11.09.2019 – 3 K 2193/17]

Bemessungsgrundlage der Gewerbesteuer ist der Gewerbeertrag, § 6 GewStG. Dieser ermittelt sich nach § 7 S. 1 GewStG aus dem nach einkommen- und körperschaftsteuerlichen Vorschriften und für gewerbesteuerliche Zwecke modifizierten Gewinns, der um Hinzurechnungen nach § 8 GewStG und um Kürzungen nach § 9 GewStG vermehrt bzw. gemindert ist.

Nach § 8 Nr. 1 lit. f GewStG unterliegen der Hinzurechnung Aufwendungen für die zeitlich befristete Überlassung von Rechten.

Eine zeitlich befristet Überlassung von Rechten liegt jedenfalls dann nicht vor, wenn das zivilrechtliche Eigentum am Recht übertragen wird, selbst wenn das Recht selbst nur zeitlich befristet ist. Zudem liegt keine zeitlich befristete Überlassung vor, wenn das wirtschaftliche Eigentum im Rahmen der Überlassung auf vom zivilrechtlichen Eigentümer auf die andere Vertragspartei übergeht.

Nach § 39 Abs. 2 S. 1 Nr. 1 AO setzt die Begründung wirtschaftlichen Eigentums voraus, dass die eine andere Person als der wirtschaftliche Eigentümer die tatsächliche Herrschaft über ein Wirtschaftsgut in der Weise ausübt, dass diese Person den Eigentümer für die gewöhnliche Nutzungsdauer von den Einwirkungen auf das Wirtschaftsgut ausschließen kann.

Das wirtschaftliche Eigentum geht davon aus, dass der wirtschaftliche Eigentümer den zivilrechtlichen Eigentümer vom Nutzen des Vermögenswertes ausschließen kann. Das ist u.a. dann der Fall, wenn der Herausgabeanspruch des zivilrechtlichen Eigentümers keine wirtschaftliche Bedeutung mehr hat, BFH vom 26.01.1970 – IV R 144/66, BStBl. 1970 II 264. Deswegen hat eine schuldrechtlich oder dinglich nutzungsberechtigte Person in der Regel kein wirtschaftliches Eigentum. Trägt der Nutzungsberechtigte anstelle des Eigentümers die Kosten der Anschaffung oder Herstellung eines von ihm selbst genutzten Wirtschaftsgutes, das im Eigentum einer anderen Person steht und stehen ihr während der voraussichtlichen Nutzungsdauer Substanz und Ertrag des Wirtschaftsgutes zu, ist sie wirtschaftliche Eigentümerin, BFH vom 28.05.2015 – IV R 3/13, BStBl. 2018 II 81. Voraussetzung ist jedoch, dass die nutzungsberechtigte Person den zivilrechtlichen Eigentümer für die verbleibende Nutzungsdauer ausschließen kann. Diese Voraussetzungen sind nicht erfüllt, wenn lediglich der zivilrechtliche Eigentümer über ein Andienungsrecht verfügt.

Die für Leasingverträge entwickelten Kriterien zur Bestimmung des wirtschaftlichen Eigentum können auf Filmrecht nicht übertragen werden, da eine verlässliche Einschätzung der Wertentwicklung der Filmrecht nicht möglich ist. Es ist daher auch nicht zuverlässig einschätzbar, ob vereinbarte Konditionen über Kaufoptionen mit einer notwendiger Wahrscheinlichkeit ausgeübt werden. Diesen Unsicherheiten tragen die Vertragsparteien bei der Überlassung von Film . Auch handelt es sich bei Filmverwertungsrechten um Immaterialgüter und nicht um materielle Wirtschaftsgüter, die Grundlage der Entwicklung der Rechtsgrundsätze waren.

Die Begründung wirtschaftlichen Eigentums an Filmverwertungsrechten wird daher nur ausnahmsweise begründet, wenn der zivilrechtliche Eigentümer während der voraussichtlichen Nutzungsdauer vom der Substanz und dem Ertrag wirtschaftlich ausgeschlossen ist.

Das wirtschaftliche Eigentum geht jedenfalls nicht auf die andere Vertragspartei über, wenn der zivilrechtliche Eigentümer an den Wertsteigerung der Filmrechte im Rahmen einer erfolgsabhängigen Vergütung beteiligt ist.

§ 2 Abs. 1 S. 1, 3 GewStG: Begründung Betriebsstätte durch Beauftragung einer Dienstleistungsgesellschaft

BFH vom 23.03.2022 – III R 35/20, NWB TAAAJ-19594

[Vorinstanz: FG Berlin-Brandenburg vom 21.11.2019 – 9 K 11108/17, EFG 2020, 669]

Der Gewerbesteuer unterliegt nach § 2 Abs. 1 S. 1 GewStG der stehenden Gewerbebetrieb, soweit er im Inland betrieben wird. Ein Gewerbebetrieb wird im Inland betrieben, soweit für ihn im Inland eine Betriebsstätte unterhalten wird, § 2 Abs. 1 S. 3 GewStG.

Das Gewerbesteuerrecht enthält keine Definition einer Betriebsstätte, so dass auf den allgemeinen Betriebsstättenbegriff des § 12 AO zurückgegriffen werden kann. Demnach bildet jede feste Geschäftseinrichtung oder Anlage, die der Tätigkeit des Unternehmens dient eine Betriebsstätte.

Nach ständiger Rechtsprechung setzt die feste Geschäftseinrichtung oder Anlage eine feste Beziehung zur Erdoberfläche voraus, die von gewisser Dauer ist und über die die steuerpflichtige Person nicht nur vorübergehend Verfügungsmacht hat, BFH vom 05.11.2014 – IV R 30/11, BStBl. 2015 II 601.

Dabei ist von einer nicht nur vorübergehenden Verfügungsmacht auszugehen, wenn die steuerpflichtige Person eine Rechtsposition inne hat, die ihr nicht mehr ohne Weiteres entzogen werden kann. Nicht ausreichend ist die tatsächliche Mitbenutzung, BFH vom 30.06.2005 – III R 76/03, BStBl. 2006 II 84, und die bloße Berechtigung der Nutzung im Interesse eines anderen sowie die rein tatsächliche Nutzungsmöglichkeit, BFH vom 04.06.2008 – I R 30/07, BStBl. 2008 II 922.

Soweit die steuerpflichtigen Person rechtlich befugt ist Einrichtungen und Anlagen eines anderen Unternehmens zu nutzen und dies durch eigene Beschäftigte oder durch überlassene Beschäftigte, die der steuerpflichtigen Person gegenüber weisungsgebunden sind, oder durch Subunternehmen tatsächlich auch erfolgt, kann eine Betriebsstätte einer steuerpflichtigen Person auch innerhalb der Betriebsstätte einer anderen Person liegen, BFH vom 26.07.2017 – III R 4/16, BFH/NV 2018, 233.

Ist die steuerpflichtige Person nicht befugt die Einrichtungen und Anlage eines anderen Unternehmens zu nutzen, kann dennoch eine Betriebsstätte der steuerpflichtigen Person am Standort des anderen Unternehmens begründet werden. Das ist dann der Fall, wenn die Gesellschaft aufgrund des zur Verfügung gestellten sachlichen und personellen Organismus in der Lage ist, ihrer unternehmerischen Tätigkeit operativ nachzugehen, BFH vom 29.11.2017 – I R 58/15, BFHE 260, 209. Eine solche eigene Tätigkeit kann angenommen werden, wenn eine Personenidentität der Leitungsorgane vorliegt, die eine fortlaufende nachhaltige Überwachung ermöglicht, BFH vom 08.06.2015 – I B 3/14, BSH/NV 2015, 1553.

Die feste Geschäftseinrichtung oder Anlage muss des Weiteren der Tätigkeit des Unternehmens dienen. Die schlichte Überlassung der Sache selbst an eine andere Person im Rahmen der Vermietung und Verpachtung genügt dem nicht, BFH vom 10.02.1988 – VIII R 159/84, BStBl. 1988 II 653. Erforderlich ist vielmehr die Entfaltung einer eigenen Tätigkeit mit fester örtlicher Bindung, BFH vom 26.07.2017 – III R 4/16, BFH/NV 2018, 233.