BFH vom 16.09.2024 – III R 36/22, FR 2025, 334
[Vorinstanz: FG Berlin-Brandenburg vom 23.08.2022 – 5 K 5101/20, EFG 2023, 273]
Der Gewerbesteuer unterliegt nach § 6 GewStG der Gewerbeertrag. Dieser bestimmt sich gemäß § 7 S. 1 GewStG nach den Vorschriften des Einkommen- und Körperschaftsteuerrechts für die Ermittlung des Gewinns, der für gewerbesteuerliche Zwecke zu modifizieren und um Hinzurechnungen nach § 8 GewStG zu vermehren und um Kürzungen nach § 9 GewStG zu vermindern ist.
Nach § 8 Nr. 1 lit. d / e GewStG sind Miet- und Pachtzinsen für die Benutzung von beweglichen / unbeweglichen Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens, die im Eigentum eines anderen stehen, mit einem Fünftel / der Hälfte dem Gewinn aus Gewerbebetrieb hinzuzurechnen, soweit sie bei der Ermittlung des Gewinns abgesetzt worden sind.
Die Hinzurechnung von Miet- oder Pachtzinsen setzt den Bestand eines Nutzungsvertrages voraus, der im Kern ein Miet- oder Pachtverhältnis im bürgerlich-rechtlichen Sinne ist, BFH vom 01.06.2022 – III R 56/20, BStBl. 2023 II 875; BFH vom 23.03.2023 – III R 5/22, BStBl. 2023 II 923. Dabei charakterisiert der Mietvertrag nach § 535 Abs. 1 S. 2 BGB in der Verpflichtung der vermietenden Partei die Mietsache der mietenden Partei im einem zum vertragsgemäßen Gebrauch geeigenten Zustand zu überlassen und während der Mietdauer in diesem Zustand zu erhalten. Der Pachtvertrag umfasst darüber hinaus die Verpflichtung der nutzenden Parte den Genuss der ordnungsgemäß zu ziehenden Früchte nach § 581 Abs. 1 S. 1 BGB zu gewähren.
Enthält eine vertragliche Abrede über die miet- und pachtrechtlichen Hauptpflichten hinaus weitere Pflichten, sind diese für ein Einordnung des Vertragswerkes nach dem zivilrechtlichen Verständnis der Vertragsqualifikation unerheblich, wenn es sich lediglich um Nebenpflichten handelt. Enthält das Vertragswerk weitere Hauptpflichten, die einem anderen Vertragtypen als dem Miet- oder Pachtvertrag zuzuordenen sind, führt das zu einem Vertrag eigener Art, wenn die vertraglichen Pflichten als Einheit zu verstehen sind, die nicht voneinander getrennt werden können, BFH vom 23.03.2023 – III R 5/22, BStBl. 2023 II 923. Überwiegen die miet- und pachtrechtlichen Hauptpflichten in einem solchen Vertrag dergestalt, dass sie dem Vertrag das Gepräge geben, liegt ein Miet- oder Pachtvertrag vor. Sind die vertraglichen Pflichten voneinander trennbar, sind die einzelnen Vertragsbestandteile gesondert voneinander zu beachten und einzuordnen.
Ob das zur Benutzung überlassen Wirtschaftsgut dem fiktiven Anlagevermögen zuzurechnen ist, bestimmt sich nach dem Geschäftsgegenstand und soweit wie möglich an den betrieblichen Verhältnissen, BFH vom 29.11.1972 – I R 178/70, BStBl. 1973 II 149; BFH vom 25.07.2019 – III R 22/16, BStBl. 2020 II 51. Dabei darf die Fiktion nicht weiter reichen, als es die Vorstellung eines das Miet- und Pachtverhältnis ersetzenen Eigentums gebietet, BFH vom 30.03.1994 – I R 123/93, BStBl. 1994 II 810.
Selbst wenn der (abstrakte) Geschäftsgegenstand nicht auf die Vermarkung der konkreten Gegenstände gerichtet ist, kann das Vorhalten der Gegenstände aus dem Geschäftsgegenstand heraus geboten sein.
Soweit die steuerpflichtige Person im Rahmen der (konkreten) betrieblichen Verhältnisse kontinuierlich für ihre Produkte oder Dienstleistungen wirbt, dient das der Vermarktung des eigenen Leistungsangebotes.
Anlagevermögen wäre in diesem Fall anzunehmen, wenn bestimmte Wirtschaftsgüter längerfristig oder gleichartige austauschbare Wirtschaftsgüter wiederholt kurzfristig genutzt worden wären. Wiederholt kurzrfristige Nutzungen begründen die Zuordnung zum Anlagevermögen jedoch nur dann ,wenn sie mit gewisser Häufigkeit und einem erheblichen zeitlichen Gesamtumfang (Dauer) vorgenommen worden wären.
Nicht zulässsig ist die Vorstellung einer An- und Verkaufs des Wirtschaftsgutes anstelle der Begründung des Miet- oder Pachtverhältnisses zur Prüfung der Anlagevermögensqualität.