FG Münster vom 04.12.2019 – 9 K 149/17, EFG 2020, 770

Auch im Fall des persönlich haftenden Gesellschafters einer KGaA ist die Verteilung des Gewerbesteuermessbetrages und der zu zahlenden Gewerbesteuer nach § 35 EStG nach dem allgemeinen Gewinnverteilungsschlüssel vorzunehmen, § 35 Abs. 2 S. 2 1. HS EStG.

Zur Anerkennung des allgemeinen Gewinnverteilungsschlüssels vgl. BFH vom 09.02.2011 – IV R 37/08, BFH/NV 2011, 1120.

Sondervergütungen und gewinnabhängige Vorabgewinnanteile sind dabei nicht einzubeziehen, § 35 Abs. 2 S. 2 2. HS EStG. Diese Ansicht vertritt auch die Finanzverwaltung in BMF vom 03.11.2016, BStBl. 2016 I 1187, Rn. 27.

Es ist daher nicht ausgeschlossen, dass die festzusetzenden anteiligen Besteuerungsgrundlagen der persönliche haftenden Person einer KGaA Null betragen.

Allgemeiner Gewinnverteilungsschlüssel im Fall einer KGaA sei das Verhältnis des auf die persönlich haftende Gesellschafterin entfallenden Gewinnanteils, soweit dieser nicht auf ihre am Grundkapital (Kommanditaktien) entfalle, zum Gesamtgewinn der KGaA maßgeblich.

Erhält die persönlich haftende Person neben einer Ausschüttung auf die Anteile am Grundkapital nur eine Tätigkeitsvergütung und damit eine Sondervergütung, betragen die festzustellenden Besteuerungsgrundlagen Null.

Insoweit kommt der persönlich haftenden Person gegenüber einer mitunternehmerisch beteiligten Person keine Sonderstellung, da § 35 Abs. 4 EStG die Regelungen der Abs. 2 und 3 auch für diesen Fall für anwendbar hält. Dieser Regelung bedurfte es, da die persönlich haftende Person einer KGaA nach der Rechtsprechung des BFH vom 21.06.1989 – X R 14/88, BStBl. 1989 II 881, kein Mitunternehmer ist. Die persönlich haftende Person einer KGaA wird einer mitunternehmerschaftlich verbundenen Person jedoch nach § 35 Abs. 2 S. 1 EStG gleichgestellt.

Dieses Ergebnis steht auch mit den Gesetzesmaterialien in Einklang, da die im Gesetzgebungsverfahren vorgesehene Regelung, dass neben dem Gewinnanteil auch die Sondervergütungen nach § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 S. 1 EStG bei der Verhältnisbildung zu berücksichtigen wären,vgl. BT-DrS 14/2683, S. 6f., ist nicht ins Gesetz übernommen worden, BT-DrS 14/3366, S. 19f. Damit besteht ein abgestimmtes System. Für Zwecke der Gewerbesteuer wird die persönlich haftenden Person hinsichtlich ihrer Vergütung für die Geschäftsführung wie ein Mitunternehmer behandelt, § 9 Abs. 1 Nr. 1 KStG, § 8 Nr. 4 GewStG. Auf Ebene des persönlich haftenden Gesellschafters greift die Kürzung nach § 9 Nr. 2b GewStG. Damit stellt der Gesetzgeber sichter, dass die Versteuerung auf Ebene der KGaA erfolgt. Das entspricht dem Besteuerungsregieme der Mitunternehmerschaft, bei der die Tätigkeitsvergütung dem Sonderbereich zugeordnet ist.

Der Betriebsausgabenabzug nach § 9 Abs. 1 Nr. 1 KStG wird durch die Hinzurechnung des § 8 Nr. 4 GewStG wieder zurückgedreht.

Vorabgewinne im Sinne des § 35 EStG steuerrechtliche Sondervergütungen im Sinn de s§ 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 EStG, sondern auch gewinnabhängige Vorabgewinnanteile, BFH vom 07.04.2009 – IV B 109/08, BStBl. 2010 II 116.

Diese Rechtslage bestand im Übrigen auch schon vor dem Inkrafttreten der Unternehmenssteuerreform 2008. Damals verstand der Gesetzgeber die KGaA ausdrücklich als Mitunternehmerschaft und erwähnte sie in § 35 Abs. 2 S. 1 EStG a.F. entsprechend. Schon damals war die Berücksichtigung von Vorabgewinnen bei der persönlich haftenden Person – wie für andere Mitunternehmerschaften – ausgeschlossen.